Аудит налога на прибыль

Как было сказано  выше, объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг), в том числе и  передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При этом передача имущества по соглашению об отступном  является объектом обложения по НДС  даже в том случае, если по первоначальному  обязательству объекта обложения по НДС, не возникало.

Поэтому в случае если между сторонами заключен договор  займа и в последствии стороны  пришли к соглашению об отступном, предусматривающим  передачу имущества, реализация которого в соответствии с действующим  законодательством облагается НДС, то при его передаче по заключенному соглашению исчисляется НДС.

Если же по соглашению об отступном передается имущество, не облагаемое НДС, то обороты по прекращению  первоначального обязательства  также не подлежат обложению НДС. Поэтому при передаче организацией ценной бумаги в качестве отступного в целях прекращения обязательств по кредитному договору объекта обложения НДС не возникает.

Передача подакцизных  товаров по соглашению о предоставлении отступного является объектом налогообложения по акцизам (подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ).

Если соглашением  об отступном предусматривается  передача товаров (работ, услуг) физическим лицам, в том числе индивидуальным предпринимателям за наличный расчет, с использованием расчетных или кредитных банковских карт, то возникает объект налогообложения налогом с продаж.

Стоимость приобретенного сырья в налоговом учете организации  определяется как сумма расходов на его приобретение (в данном случае она равна договорной стоимости  сырья без учета НДС) (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ). Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи сырья в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ). На основании п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на приобретение сырья могут быть отнесены к прямым. В этом случае они включаются в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Для целей налогообложения  прибыли доход от выбытия векселя  согласно п. 2, абз. 4 п. 6 ст. 280 НК РФ в рассматриваемой ситуации определяется как сумма задолженности перед поставщиком сырья, погашаемая передачей этого векселя, - 177 000 руб.

В налоговом  учете расходы при выбытии  ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (абз. 4 п. 2 ст. 280 НК РФ).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Задача  №15.

Организация-заемщик, применяющая УСН, получила заем товарами на срок 13 месяцев. Проценты уплачиваются единовременно денежными средствами при возврате займа из расчета 15% годовых.

Стоимость полученных товаров, указанная в договоре займа, составляет 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.), что соответствует уровню рыночных цен на дату заключения договора. Для возврата товаров заимодавцу организацией приобретены такие же товары в том же количестве за 70 800 руб. (в том числе НДС 10 800 руб.).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице  проводок

К балансовому  счету 67:

67-1 "Расчеты  по основной сумме займа";

67-2 "Расчеты  по процентам".

 

Содержание  операций	Дебет	Кредит	Сумма,    руб.	Первичный     документ
При получении  товаров от заимодавца
Получены товары <*>	41	67-1	59 000	Договор займа,  Акт о приемке   товаров
Ежемесячно  в течение срока действия договора займа
Начислены проценты за        текущий месяц <**>           ((59 000 x 15%) / 365 x 30)	91-2	67-2	727,4	Бухгалтерская   справка-расчет
При возврате товаров  заимодавцу
Приняты к учету товары,      приобретенные у поставщика	41	60	70 800	Отгрузочные    документы     поставщика,    Акт о приемке   товаров
Приобретенные товары         переданы заимодавцу в        погашение задолженности	67-1	41	70 800	Товарная      накладная
Превышение  себестоимости     переданных товаров над       суммой займа отнесено на     прочие расходы               (70 800 - 59 000)	91-2	67-1	11 800	Бухгалтерская   справка-расчет
Уплачены проценты по         договору займа               (59 000 x 15% + 727,4)	67-2	51	9 577,4	Выписка банка по  расчетному счету

 

Экспертное  заключение о правовых, бухгалтерских и налоговых аспектах  финансово-хозяйственной ситуации.

1. Гражданско-правовые отношения: 
По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ). 
В случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы займа (п. 1 ст. 808 ГК РФ). 
В данном случае договор займа не является беспроцентным, поскольку в нем прямо предусмотрено условие об уплате заимодавцу процентов денежными средствами (п. п. 1, 3 ст. 809 ГК РФ). 
2. Бухгалтерские аспекты: 
Получение товаров по договору займа не признается доходом организации, а возврат товаров заимодавцу не является ее расходом (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). 
Полученные товары принимаются к учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости, которая в данном случае равна стоимости этих товаров, указанной в договоре займа (без НДС) (п. п. 2, 5, абз. 2 п. 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Срок действия рассматриваемого договора займа превышает 12 месяцев, поэтому получение товаров отражается записью по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). 
На сумму предъявленного заимодавцем НДС производится запись по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам", и кредиту счета 67 (Инструкция по применению Плана счетов). 
Причитающиеся заимодавцу проценты организация относит к расходам, связанным с выполнением обязательств по полученному займу, и ежемесячно включает в состав прочих расходов (п. п. 3, 6, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н). Суммы процентов должны учитываться на счете 67 обособленно от основной суммы долга, для чего организация может открыть к данному счету отдельный субсчет. Начисление процентов отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 67 (п. 4 ПБУ 15/2008, Инструкция по применению Плана счетов). 
Приобретенные товары, подлежащие передаче заимодавцу в счет погашения задолженности по договору займа, организация учитывает по фактической себестоимости, в данном случае равной цене их приобретения (без НДС) (п. п. 5, 6 ПБУ 5/01). Данный факт хозяйственной деятельности отражается записью по дебету счета 41 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов). 
При передаче товаров заимодавцу в счет возврата займа производится запись по дебету счета 67 и кредиту счета 41. В рассматриваемой ситуации стоимость полученных по договору займа товаров превышает стоимость последующего приобретения таких же товаров, подлежащих передаче заимодавцу. Указанную разницу организация отражает в составе прочих доходов записью по дебету счета 67 и кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов, п. 7 ПБУ 9/99). 
Начисление НДС при передаче товаров заимодавцу организация отражает записью по дебету счета 67 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налоговые аспекты:

Налог на добавленную стоимость (НДС) 
В рассматриваемой ситуации при получении организацией займа товарами к ней переходит право собственности на указанные товары. Следовательно, имеет место реализация товаров заимодавцем, что признается объектом налогообложения по НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ) . Таким образом, заимодавец при передаче товаров предъявляет организации сумму НДС и выставляет соответствующий счет-фактуру, на основании которого организация вправе принять сумму НДС к вычету после отражения в учете операции по получению товарного займа (п. 1 ст. 168, п. 3 ст. 169, пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). 
При приобретении товаров в целях возврата займа организация может принять предъявленную поставщиком сумму НДС к вычету в общеустановленном порядке после принятия товаров к учету при наличии соответствующего счета-фактуры (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). 
Возврат товаров заимодавцу также признается реализацией, поэтому организации необходимо в день отгрузки товаров начислить НДС и выставить счет-фактуру заимодавцу (п. 1 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ). При этом налоговая база определяется как указанная в договоре займа стоимость товаров без включения в нее НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ). 
Налог на прибыль организаций 
Стоимость товаров, полученных организацией по договору займа, а также переданных заимодавцу в счет погашения основной суммы долга, не учитывается для целей налогообложения прибыли (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ). 
В рассматриваемой ситуации стоимость (без НДС) полученных в качестве займа товаров превышает стоимость (без НДС) товаров, приобретенных для возврата заимодавцу. Указанная разница также не учитывается для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/82). 
В данном случае договор займа оформлен в рублях и не содержит условия об изменении процентной ставки. Следовательно, сумма процентов учитывается в составе внереализационных расходов в размере, не превышающем действующую на дату получения займа ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,1 раза (пп. 2 п. 1 ст. 265, абз. 4, 6 п. 1 ст. 269 НК РФ). 
В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату получения займа составила 8,5%. Тогда учитываемая при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма процентов не должна превышать сумму, рассчитанную исходя из ставки 9,35% годовых (8,5% x 1,1). Очевидно, что причитающиеся заимодавцу проценты не превышают указанную предельную величину, поэтому они полностью включаются в состав расходов. 
При применении метода начисления расходы в виде процентов признаются в налоговом учете ежемесячно (абз. 2 п. 4 ст. 328, п. 8 ст. 272 НК РФ). 
При применении кассового метода указанные расходы признаются на дату перечисления денежных средств заимодавцу (п. 3 ст. 273 НК РФ). 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Заключение

Наибольшее влияние на финансово-хозяйственную деятельность организации оказывают налог на прибыль и налог на добавленную стоимость, вызывающие больше всего трудностей как при расчете, так и при проведении проверки. 
Аудиторская проверка проводится в 3 этапа: 
Планирование аудита: оценка аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности); анализ учетной политики - составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур. 
Проведение аудита по существу: проведение аудиторских процедур; детальное тестирование; аналитические процедур, сбор аудиторских доказательств; оформление рабочих документов. 
Завершение аудита: обобщение и оценка результатов аудита; документальное оформление результатов аудита. 
На завершающем этапе аудиторской проверки осуществляется анализ выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок инарушений, обобщение и оформление результатов проверки, формулируются виды оговорок по налогу на прибыль для аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности. 
Можно выделить встречающиеся наиболее часто на практике нарушения: 
искажение определения прибыли от реализации продукции (работ, услуг); 
необоснованное уменьшение налогооблагаемой прибыли; 
не включение прибыли, получаемой участником от совместной деятельности во внереализованные расходы; 
ненадлежащее ведение учета (искажение выручки от реализации, затрат, неправильное отнесение отдельных налогов, а также штрафов и пеней по ним на счета учета затрат или на убытки и др.). 

 

 

Список  используемой литературы:

1. Налоговый  кодекс Российской Федерации  1 и 2 часть Федерального закона  от 26.11.2008г. №224-Ф3

2. Перов А.В., Толкушин А.В. Налоги и налогооблажение: Учебное пособие. –М.: Юрайт-Издат, 2007.

3. Выдержка из  Закона РФ «О НАЛОГЕ НА ПРИБЫЛЬ  ПРЕДПРИЯТИЙ И ОРГАНИЗАЦИЙ» от 27.12.1991 №2116-1(в ред. от 04.05.1999) "Статья 6. Льготы по налогу (в ред. Федерального  закона от 25.04.95 № 64-ФЗ.

4. Александров  И.М. Налоги и налогообложение:  Учебник.- 4-е изд., перераб. и доп. -  М.: «Дашков и К», 2006.

5. Качур О.  В. Налоги и налогообложение.  М., 2008

6. Консультант  Плюс. Интернет версия www.consultant.ru

7. Чипуренко  Е.В. Налоговая отчетность по налогу на прибыль организаций.// Бухгалтерский учет , 2008, №2

8. Митрохина  Р.Н., Нестеров А.А. / О налоге на  прибыль. ж. Налоговый вестник  № 8/2008.

9. Горностаев  В.Н. /: Ошибки по налогу на прибыль.  ж. Актуальная бухгалтерия 2009.