Аудит учета фондов и резервов

Важность этих процедур обусловлена тем, что уставный капитал является имущественной основой деятельности организации. Он определяет долю каждого участника в управлении и гарантирует интересы его кредиторов.

1.3.2 Проверка полноты и правильности формирования уставного капитала

При проверки формирования уставного капитала принимается во внимание, что порядок формирования уставного капитала зависит от формы собственности и организационно-правовой формы организации. В акционерных обществах уставный капитал создается за счет подписки на акции акционеров, в обществах с ограниченной ответственностью – за счет вкладов каждого участника. На государственных и муниципальных унитарных предприятиях – за счет закрепленного за ними имущества государства.

Полнота формирования уставного капитала проверяется на основании сопоставления записей по счетам 80 «Уставный капитал» и 75 «Расчеты с учредителями».

В соответствии с планом счетов счет 80 «Уставный капитал» кредитуется в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» после государственной регистрации предприятия (т.е. на дату регистрации или перерегистрации) в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами.

Моментом государственной регистрации в соответствии с федеральным законом «О государственной регистрации юридических лиц» признается внесение регистрирующим органом соответствующей записи в государственный реестр.

Проверяя записи по счету 80 «Уставный капитал» в акционерном обществе, аудитор подтверждает информацию об отражении уставного капитала зарегистрированного общества по стадиям формирования на субсчетах:

80/1 «Объявленный капитал»;

80/2 «Подписной капитал»;

80/3 «Оплаченный капитал»;

80/4 «Изъятый капитал».

С момента регистрации общества все акции (доли) должны быть отражены записью: Д-т сч. 75/1 «Расчеты с учредителями» К-т сч. 80/1 «Объявленный капитал». По завершении подписки на акции (распределение долей) на их номинальную стоимость должны быть сделаны записи: Д-т сч. 80/1 «Объявленный капитал» и К-т сч. 80/2 «Подписной капитал». После оплаты акционерами (участниками) стоимости выкупаемых акций (долей) их номинальная стоимость должна быть отражен записью: Д-т сч. 80/2 «Подписной капитал» К-т сч. 80/3 «Оплаченный капитал»).

На субсчете 80/4 «изъятый капитал» должны быть отражены собственные акции, выкупленные у акционеров, а у организаций других организационно-правовых форм – приобретение долей (паев) у своих участников до их реализации другим участникам либо третьим лицам.

При проверке формирования информации по субсчету «Изъятый капитал» обращается внимание на то, что изъятие капитала сопровождается уменьшением «Оплаченного капитала» аннулированием выкупленных акций и отражением разницы в оценках.

Таблица 1.3.2 а – Контрольный лист проверки выкупа собственных акций (долей)

Оплата акций, распределяемых среди учредителей общества при его учреждении, и дополнительных акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами, либо иными правами, имеющими денежную оценку. Оплата иных эмиссионных ценных бумаг может осуществляться только деньгами. Исходя из требований Гражданского кодекса РФ не допускается оплата акций (доли) путём зачета требований к обществу (товариществу). Оплата акций при учреждении общества должна производиться учредителями по цене не ниже номинальной.

При проверке формирования уставного капитала необходимо установить правильность оценки вносимого в оплату акций (вкладов) имущества. Денежная оценка этого имущества должна производиться по соглашению между учредителями (участниками), а в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной оценке.

Если номинальная стоимость доли участника общества в уставном капитале ООО уплаченная неденежными средствами, составляет более двухсот установленных  Федеральным законом минимальных размеров оплаты труда, то оценить вклад должен независимый оценщик.

Аудитору следует получить доказательства о привлечении независимого оценщика для определения рыночной стоимости в предусмотренных Законом об акционерных обществах случаях:

- оплаты акций неденежными средствами;

- выкупа акций;

При этом проверяется соблюдение требований о соотношении величины оценки:

- денежная оценка имущества, данная учредителями общества и советом директоров общества, не может быть выше величины оценки, выполненной независимым оценщиком;

- цена выкупа акций, определенная советом директоров общества, должна быть не ниже рыночной стоимости, определенной независимым оценщиком.

Уставный капитал, оцененный в учредительных документах в иностранной валюте, должен быть отражен в учете в рублевом эквиваленте по курсу на дату приобретения статуса юридического лица.

Фактическое поступление взносов учредителей проверяется на основании первичных документов и записей в регистрах по  счету 75 «Расчеты с учредителями» по субсчету 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Дебетовое сальдо по субсчету 75/1 показывает числящуюся за акционерами (участниками) задолженность по оплате подписи на акции (вкладам в уставный капитал). Необходимо проверить своевременность погашения задолженности по взносам  в уставный капитал и реальность числящего дебетового сальдо.

Реальность взносов устанавливается проверкой наличия и правильности оформления документов, подтверждающих факты взносов (вкладов) в уставный капитал. В подтверждающих документах должна быть ссылка на формирование уставного капитала, что важно для целей не только бухгалтерского учета, но и налогообложения (для обоснования правильности применения льгот по налогам).

По первичным документам (актам приема-передачи основных средств и иного имущества, нематериальных активов, ценных бумаг, накладным, счетам, кассовым отчетам, выпискам банка, платежным поручениям и т.д.) проверяется правильность отражения  взносов в уставный капитал по соответствующим счетам (04 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения») в корреспонденции со счетом «Расчеты с учредителями».

Для проверки реальности вкладов в уставный капитал целесообразно проведение обследований и опросов. При этом могут быть выявлены факты, когда в качестве вклада в уставный капитал были внесены  основные средства и производственные запасы, не пригодные к использованию (неисправные, разукомплектованные, некачественные), или нематериальные активы, не имеющие практической ценности.

Проверка обоснованности изменений уставного капитала осуществляется по данным записей в регистре по счету 80 «Уставный капитал». При этом необходимо убедиться, что все записи составлялись лишь в случае увеличения и уменьшения уставного капитала, осуществленных в установленном порядке и только после внесения соответсвующих изменений в учредительные документы организации.

Увеличение уставного капитала в соответствии со ст. 28 Закона об акционерных обществах может осуществляться путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. Решение об утверждении уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций должно быть принято общим собранием акционеров, а путем размещения дополнительных акций – общим собранием акционеров или советом директоров, если уставом общества было предусмотрено такое право. Сам уставной капитал должен быть изменен только с соблюдением требований Стандартов эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии.

Аудитор устанавливает также наличие решения общего собрания акционеров или совета директоров об увеличении уставного капитала за счет капитализации собственных источников организации. Форма оплаты дополнительных акций определяется решением об их размещении.

В случае уменьшения уставного капитала проверяется его обоснованность. Уменьшение может происходить в результате выкупа части акций у держателя и их аккумулирования, снижения номинальной стоимости акций, при изъятии вкладов учредителей, перечислении части средств уставного капитала в резервный капитал (в соответствии с учредительными документами или требованиями законодательства), списания за счет средств уставного капитала убытка организации (при отсутствии резервного капитала и других источников покрытия убытков).

Увеличение уставного капитала общества с ограниченной ответственностью допускается только после его полной оплаты и может осуществляться за счет имущества общества и (или) за счет дополнительных вкладов участников общества, а также за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество, если это не запрещено уставом общества.

Уменьшение уставного капитала общества может осуществляться путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников ООО в уставном капитале общества и (или) погашения долей, принадлежащих обществу.

Общество не имеет права уменьшать свой уставный капитал, если в результате такого уменьшения его размер станет меньше минимального размера, установленного законодательством.

Аудитору важно установить причину изменения уставного капитала и правомерность этих изменений.

Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета уставного капитала осуществляется по данным регистров, присущих применяемой в организации форме учета. При журнально - ордерной форме учета это журнал-ордер №12, открываемый по каждому субъекту счета 80 «Уставный капитал», а при компьютерных формах – соответствующие распечатки по счету 80 «Уставный капитал». Прослеживание записей проводится от первичных документов Устава, учредительных документов, протоколов, актов (накладных и т.п.) до записей в регистрах синтетического и аналитического учета.

При проверки аналитического учета устанавливается не только его тождество данным синтетического учета, но и возможность получить информацию по видам акций, их владельцам, состоянию расчетов за акции и др.

Аудитором проводится оценка соблюдения правил ведения реестра акционеров, установленных Положением о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг.

При проверке правильности отражения операций по учету установленного капитала может быть использован тест следующего содержания.

          Таблица 1.3.2 б – Контрольный лист проверки уставного капитала