Аудит учета фондов и резервов

Завершая проверку, аудитор определяет, насколько существенны отклонения в учете уставного капитала по сравнению с нормативными актами. Если выявленные отклонения не отказывают существенного влияния на показатели отчетности в части уставного капитала, то он выражает мнение о достоверности этих показателей. Если отклонения, осуществлены, то они должны быть отражены в форме условно - положительного или отрицательного аудиторского заключения.

1.3.3 Аудит учета резервного капитала

Резервный капитал выступает в роли страхового фонда, создаваемого для покрытия возможных убытков и защиты интересов инвесторов и кредиторов в случае ухудшения финансового положения организации. Средства резервного капитал выступают гарантией непрерывной работы организации и соблюдения интересов третьих лиц. Резервный капитал формируется в соответствии с установленным порядком и имеет строго целевое назначение. Этими положениями и предопределены основные цели аудита учета резервного капитала – подтверждение достоверности показателей отчетности о резервном капитале, правильность образования и целевое использование.

Проверяя образование и использование резервного фонда, устанавливают:

- правомерность образования резервного капитала;

- соблюдение верхней и нижней предельной величины;

- наличие решения акционеров (учредителей) о направлении в него нераспределенной прибыли;

- обоснованность списаний убытков за счет резервного капитала;

- оправданность погашения и выкупа облигаций общества.

Проверка тождества учетных и отчетных данных о резервном капитале проводится путем сопоставления показателей Бухгалтерского баланса (ф. №1), Отчета об изменениях капитала (ф. №3), Главной книги (счет 82 «Резервный капитал») и регистров по счету 82 «Резервный капитал».

В случае обнаружения расхождений в этих данных определяется величина расхождений и возможные причины (арифметическая, техническая или методологическая ошибка и др.). При детальной проверке операций необходимо конкретизировать причину и характеристику расхождений.

Проверка полноты и правильности формирования резервного капитала зависит от того, является ли образование этого капитала обязательным или добровольным. Так, в соответствии с Законом об акционерных обществах (ст. 35) для акционерных обществ открытого и закрытого типа предусмотрено обязательное образование резервного капитала, а минимальный размер его не должен быть менее 5 % от уставного капитала.

Резервный капитал образуется путем ежегодных отчислений в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5 % от чистой прибыли до достижения размера, предусмотренного уставом.

Проверка полноты и правильности формирования резервных фондов, создаваемых добровольно, проводится на соответствие порядку, установленному учредительными документами или учетной организации.

По данным учредительных документов или приказа об учетной политике аудитор выясняет, какие резервы предусматривается создавать, на какие цели, в каком размере, в какие сроки и за счет каких источников, и сопоставляет эту информацию с учетными данными об образованных резервных фондах.

Источником формирования резервного капитала для организацией всех организационно - правовых форм в настоящее время является чистая прибыль.

Полнота и правильность образования резервного капитала (обязательного и добровольного) может расцениваться как определенный запас финансовой прочности организации, что особенно важно для пользователей отчетности (кредиторов, инвесторов), а следовательно, и аудиторов. При этом аудитор должен получить подтверждение о том, что резервные фонды созданы в прядке и размерах, установленных уставом общества, и в соответствии с законодательством РФ, для организаций соответствующих организационно – правовых форм.

Отсутствие резервного капитала или его недостаточная величина (в случае обязательного формирования резервного капитала) представляют фактор дополнительного риска вложения средств в организацию, так как свидетельствуют либо об использовании резервного капитала на покрытие убытков, либо о недостаточности прибыли.

Резервный капитал имеет целевое назначение, и его использование регламентируется требованиями законодательства либо учредительными документами. Так, в соответствии со ст. 35 Закона об акционерных обществах резервный капитал используется в качестве источника покрытия убытков, погашения облигаций акционерного общества и выкупа его акций в случае отсутствия иных средств. В ходе проверки устанавливается, соответствует ли этим целях использование средств резервного капитала. Резервный капитал в акционерном обществе не может быть использован на другие цели.  Целевой характер и обоснованность использования средств резервного капитала устанавливаются при проверке первичных документов и прослеживание бухгалтерских записей в регистрах.

При оценке состояния учета резервного капитала принимаются во внимание возможности получения информации для контроля за формированием и целевым использованием средств резервных фондов и для заполнения бухгалтерской отчетности (ф. № 1 и ф. № 3) о состоянии и изменениях резервных фондов, создаваемых в соответствии с законодательством и в соответствии с учредительными документами. Для этих целей в рабочих планах счетов организации могут предусматриваться отдельные субсчета к счету 82 «Резервный капитал».

Проверка правильности отражения в учете операций по резервному капиталу проводится на соответствие Плану счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности, Инструкции по его применению и другим нормативным актам.

Таблица 1.3.3 а – контрольный лист проверки правильности учета резервного капитала

1.3.4 Аудит учета добавочного капитала

Добавочный капитал является одним из элементов собственного капитала организации и предоставлен в отчетности отдельной статьёй – «Добавочный капитал» в Бухгалтерском балансе (ф.№1) и в Отчёте об изменениях капитала (ф.№3).

Аудит учёта добавочного капитала  имеет целью выразить мнение о достоверности данных отчетности о добавочном капитале, правомерности и законности создания, использования  и отражения его в учете.

Тождество учетных и отчетных данных проверяется путем сопоставления показателей Бухгалтерского баланса, Отчета об изменениях капитала, Главной книги (сальдо сч.83 «Добавочный капитал») и регистров по счету 83, (журнал-ордер №12 или другой регистр, присущий применяемой форме счетоводства).

При несоответствии показателей, устанавливается величина отклонений и возможные причины, которые должны быть уточнены при детальной проверке.

Проверка правильности и законности создания добавочного капитала проводится на соответствие нормативным актам, определяющим состав и содержание добавочного капитала. Аудитор должен получить подтверждения того, что добавочный капитал сформирован в результате:

- прироста стоимости внеоборотных активов, выявленного по результатам переоценки;

- получения эмиссионного дохода при реализации собственных акций по цене, превышающей их номинальную стоимость;

- положительных курсовых разниц, образовавшихся при  внесении вкладов учредителей в уставный капитал;

- ассигнований из бюджета, использованных на финансирование долгосрочных вложений.

Правильность отражения прироста имущества в результате переоценки устанавливается путем проверки актов переоценки основных средств и других материалов переоценки имущества организации. При этом определяется  обоснованность записей на сумму дооценки (Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 83 «Добавочный капитал» и Д-т сч.83 «Добавочный  капитал» К-т сч. 01 «Основные средства» и Д-т сч. 02 «Износ основных средств» К-т сч. 83 «Добавочный капитал»).

Правильность отражения эмиссионного дохода устанавливается путем проверки проспекта эмиссии акций, решения собрания  акционеров об объеме  эмиссии, сведений о регистрации выпуска акций, платежных  поручений и др. При этом устанавливается обоснованность записей по отражению эмиссионного дохода (Д-т сч. 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»; Кт сч. 83 «Добавочный  капитал»).

При проверке правильности отражения курсовых разниц, образовавшихся при  внесении  вкладов учредителей в уставный капитал, следует пересчитать разницу между рублевой оценкой  задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный капитал, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату регистрации общества. Проверяется обоснованность записей: Д-т  сч. 52 «Валютные счета» , К-т сч. 75/1«Расчеты по вкладам в уставный капитал»   и Д-т 75/1«Расчеты по вкладам в уставный капитал  К-т 83 «Добавочный  капитал».

Для проверки обоснованности  присоединения (Д-т сч. «Целевое финансирование» К-т сч. 83 «Добавочный капитал» к добавочному капиталу бюджетных ассигнований, полученных в виде  инвестиционных средств, необходимо собрать убедительные доказательства использования средств строго по целевому назначению.

По пересекающимся процедурам проверки целевого финансирования устанавливается  полнота зачисления бюджетных ассигнований (Д-т сч. 55 «Специальные счета в банках» К-т сч. 86 «Целевое финансирование) на специальный банковский счет и документальная обоснованность произведенных списаний с этого счета на оплату расходов, осуществляемых в соответствии с инвестиционной программой.

Аудитор сопоставляет сумму фактически израсходованных по целевому назначению бюджетных ассигнований  (по данным кредитовых записей сч. 55 «Специальные счета в банках») с суммой, включенной  в состав добавочного капитала (Д-т сч.86 К-т 83). Основанием для такого присоединения может быть только факт использования бюджетных средств по целевому назначению.

При проверке первичных документов и прослеживании записей в регистрах аудитор получает доказательства  полноты и правильности: Д-т сч. 01 «Основные средства», 02 «Износ основных средств», 75 «Расчеты с учредителями», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 86 «Целевое финансирование», К-т сч. 83 «Добавочный  капитал».

Проверка обоснованности использования добавочного  капитала осуществляется на соответствие учредительным документам и решениям собственников.

В ходе проверки аудитор получает подтверждения обоснованности уменьшения добавочного капитала в случаях:

- снижения стоимости внеоборотных активов в результате переоценки (Д-т 83 К-т 01);

- направления средств добавочного капитала на увеличение в установленном порядке уставного капитала  (Д-т 83 К-т 80);

- погашения убытка отчетного года, за исключением добавочного капитала в части прироста стоимости имущества по переоценке (Д-т 83 К-т 84);

- распределения сумм между учредителями организации (Д-т 83 К-т 75/2 «Расчеты по выплате доходов»);

- списания отрицательной курсовой разницы при взносах в уставный капитал в иностранной валюте (Д-т 83 К-т 75/1).

При проверке следует обращать внимание на то, что использование средств добавочного капитала может осуществляться только за счет соответствующих источников этих средств. Например,  не допускается направление эмиссионного дохода на нужды социального  характера.

1.3.5 Аудит учета резервов предстоящих расходов