Аудиторская проверка учета готовой продукции

3. Аудиторские процедуры по проверке операций по учету готовой продукции

 

Существует шесть основных способов оценки готовой продукции:

1) По фактической производственной  себестоимости. Этот способ используется  сравнительно редко, в основном  на предприятиях индивидуального  производства, выпускающих крупное  уникальное оборудование и транспортные  средства. Может применяться на  предприятиях с ограниченной  номенклатурной массовой продукции. 

2) По неполной (сокращенной) производственной  себестоимости продукции. В этом  случае себестоимость продукции  определяется по фактическим  затратам без общехозяйственных  расходов.

3) По оптовым ценам реализации. Оптовые цены применяются в  качестве учетных цен. Отклонения  фактической себестоимости продукции  учитываются на отдельном аналитическом  счете. При устойчивых оптовых  ценах этот вариант оценки  продукции является самым распространенным, поскольку он позволяет сопоставлять  оценку продукции в текущем  учете и отчетности, что важно  для контроля за правильным определением товарного выпуска. При значительном колебании уровня оптовых цен данный способ теряет свои преимущества.

4) По плановой (нормативной) производственной  себестоимости, выступающей в  качестве твердой учетной цены. При этом способе обусловливается  необходимость отдельного учета  отклонений фактической производственной  себестоимости продукции от плановой или нормативной. Достоинство данного способа оценки готовой продукции заключается в обеспечении единства оценки в планировании учета. Однако если плановая или нормативная себестоимость продукции изменяется часто, то оценка остатков готовой продукции усложняется. Вариантом этого способа оценки готовой продукции является оценка по сокращенной плановой производственной себестоимости.

5) По свободным отпускным ценам  и тарифам, увеличенным на сумму  налога на добавленную стоимость. Этот способ используется при выполнении единичных заказов и работ.

6) По свободным рыночным ценам.  Этот вариант оценки применяется  для учета товаров, реализуемых  через розничную сеть.

Аудитору необходимо проверить: 
- правильность и своевременность оформления документов на сдачу продукции из производства на склад; 
- правильность отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с выпуском готовой продукции; 
- правильность определения производственной себестоимости готовой продукции по видам изданий и заказам; 
- правильность расчетов и списания сумм отклонений фактической себестоимости от плановой; 
- правильность составления бухгалтерских проводок по учету выпуска готовой продукции (работ, услуг); 
- соответствие записей аналитического и синтетического учета по балансовым записям счета 43 "Готовая продукция" записям в главной книге и балансе; 
- правильность оценки готовой продукции.

Основной задачей аудита готовой продукции и ее реализации является подтверждение информации о готовой продукции, сумм реализации в финансовой отчетности. Аудитор должен изучить весь комплект представленной бухгалтерской отчетности, а именно:

- установить, что данные  об остатках на счетах готовой  продукции и товаров для перепродажи,  товаров отгруженных на начало  и конец отчетного периода,  указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строкам бухгалтерского баланса;

- установить, что данные  о сумме реализации отражены  в полном объеме по строке  отчета о прибылях и убытках;

- провести аналитические  процедуры.

Кроме того, на данном этапе  аудита необходимо проверить, правильно  ли зафиксирован метод оценки готовой  продукции в учетной политике организации.

Если готовая продукция  оценивается по фактической производственной себестоимости, то себестоимость каждого  изделия, вида работ определяется по мере их завершения.

Если она оценивается  по нормативной (плановой) себестоимости, то по окончании месяца выявляются отклонения фактической себестоимости  от нормативной (плановой), которые в аналитическом учете отражаются обособленно. Этот способ оценки возможен при применении в организации нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции при наличии плановых калькуляций.

Если готовая продукция  оценивается по продажным (договорным) ценам (разновидность метода нормативной  себестоимости), то по окончании отчетного  периода исчисляется разница  между стоимостью продукции (работ, услуг) по продажным ценам (тарифам) и ее фактической себестоимостью, которая, как и отклонения при предыдущем способе оценки, показывается также обособленно.

При этом данные о фактической  производственной себестоимости продукции  являются базой во всех трех вариантах  учета сданной на склад готовой  продукции. В рабочем плане счетов должны быть установлены соответствующие  счета для ее учета: 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция».

Для оценки внутреннего контроля аудитору необходимо выяснить, ведется  ли аналитический учет по счету 43 «Готовая продукция» по местам хранения и отдельным  видам готовой продукции.

Аудитору следует установить основные направления внутреннего  контроля:

- ведется ли своевременный  правильный учет наличия и  движения готовой продукции на  складах и в местах хранения;

- осуществляется ли контроль  сохранности готовой продукции  и соблюдения лимитов готовой  продукции на складе;

- обеспечена ли защита  готовой продукции;

- определен ли круг  лиц, ответственных за сохранность  готовой продукции, заключены  ли с ними договоры о полной  материальной ответственности.

На основном этапе аудитор должен убедиться, что при использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» готовая продукция относится в дебет счета 43 «Готовая продукция» по нормативной или плановой себестоимости с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Соблюдение конкретного варианта оценки готовой продукции и соответствующего ему порядка отражения операций по ее выпуску в учете устанавливается путем анализа применяемых схем корреспонденции счетов.

Без применения счета 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)» оприходование готовой продукции отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» и кредиту счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). Отгруженная покупателям продукция, на которую предъявлены расчетные документы, списывается со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи».

Если выручка от продажи  отгруженной продукции не может  быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то до момента признания выручки  от продажи этой продукции она  учитывается на счете 45 «Товары отгруженные».

При фактической отгрузке производится запись с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные».

При использовании в текущем  учете нормативной (плановой) себестоимости  или продажных цен возникает  необходимость выявления отклонений учетной цены изделия от фактической  себестоимости. При проведении аудиторской проверки необходимо сопоставить фактическую себестоимость продукции с нормативной (плановой) себестоимостью. Выявленные отклонения либо в полном объеме списываются на счета продаж (при использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»), либо распределяются между отгруженной, проданной продукцией и ее остатками на складе и в отгрузке (без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)») в зависимости от применяемой в организации методики.

Если в организации  для учета нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции  применяется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то по дебету этого счета  в корреспонденции со счетами 20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательные производства»  отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции. По кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции  со счетом 43 «Готовая продукция» отражается нормативная (плановая) себестоимость  произведенной продукции.

После того как записи на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  произведены, необходимо проверить, как  организация определяет разницу  между дебетовыми и кредитовыми  оборотами.

Превышение фактической  себестоимости над нормативной (плановой) означает допущенный в производстве перерасход и отражается дополнительной записью по дебету счета 90 «Продажи»  и кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической  свидетельствует об экономии, которая  должна быть отражена сторнировочной записью по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Аудитору необходимо установить, закрывается ли в конечном итоге  счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Если счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не задействован, то в организации, использующей учетные  цены, при оприходовании готовой продукции на склад производятся одновременно две записи:  
- по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции с кредитом счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства»

- на учетную стоимость  выпущенной продукции;

- в такой же корреспонденции  - на разность между фактической  себестоимостью и ее учетной  стоимостью.

При этом аудитор проверяет, произведена ли дополнительная запись, если фактическая себестоимость  выше, и, наоборот, произведена ли сторнировочная запись, если фактическая себестоимость оказалась ниже.  
Далее проверяется правильность распределения сумм полученных отклонений между отгруженной (проданной) продукцией за месяц и ее остатками на конец отчетного периода на складе (в отгрузке).  
При отражении операций по реализации готовой продукции необходимо детально изучить договоры на реализацию. При этом особое внимание необходимо уделить моменту перехода права собственности. Так, право собственности на отгруженный товар может переходить от поставщика к покупателю не в момент отгрузки, а в момент его оплаты.

При проверке показателя «Выручка (нетто) от продажи товаров (работ, услуг)», отраженного по строке отчета о прибылях и убытках, необходимо удостовериться, что:

- сумма НДС исключена  при формировании строки 100 отчета  о прибылях и убытках;

- суммовые разницы (положительные  или отрицательные) участвуют  при формировании выручки. В  частности, положительные разницы  увеличивают, а отрицательные  - уменьшают сумму выручки.

Готовая продукция - это изделия  и полуфабрикаты, соответствующие  действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком. Под отгруженной  продукцией понимают продукцию и  услуги, платежные документы на которые  сданы поставщиком в банк, но не оплаченные покупателями. Реализация продукции (работ, услуг) может производится по следующим ценам: по свободным опускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС; по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС; по государственным регулирующим розничным ценам и тарифам, включающим НДС).

Аудитору необходимо проверить: 
- заключены ли договоры на поставку готовой продукции и правильность их оформления; 
- правильно ли оформлены документы на отгрузку продукции; 
- правильно ли оформлены цены на отгруженную продукцию; 
- правильно ли установлены отпускные цены с учетом оплаты расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя в соответствии с заключенным договором поставки; 
- своевременно ли предъявлялись в банк платежные требования-поручения за отгруженную продукцию; 
- правильно ли оформлены документы по отпуску продукции, если продукция отпускается непосредственно со склада поставщика; 
- правильно ли организован складской учет готовой продукции; 
- правильно ли ведется аналитический и синтетический учет отгрузки и реализации продукции (работ, услуг).

4. Оформление результатов проверки, типичные ошибки

 

По результатам проведенного аудита аудиторская организация  и индивидуальный аудитор должны выразить в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской  отчетности аудируемого лица сформированное на основе полученных аудиторских доказательств.

Аудиторское заключение должно содержать:

а) наименование "Аудиторское  заключение";

б) указание адресата (акционеры  акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица);

в) сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;

г) сведения об аудиторской  организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный  номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов;

д) перечень (состав) бухгалтерской отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, при этом, если аудитору становится известно, что проаудированная бухгалтерская отчетность будет включена в документ, который содержит прочую информацию, например в годовой отчет, аудитор может, если форма представления это позволяет, указать те страницы, на которых будет представлена проаудированная бухгалтерская отчетность;

е) распределение ответственности  в отношении указанной бухгалтерской  отчетности между аудируемым лицом и аудитором;

ж) сведения о работе, выполненной  аудитором для выражения мнения (объем аудита);