Аудитты құқықты реттеу

Алғашқы кәсіби аудит Ұлыбританияда шамамен  XIX ғасырдың орта шенінде пайда болды. 1862 жылы қабылданған британдық компаниялар туралы заң сол кездің өзінде бухгалтерлік емсеп пен қаржылық бақылау бойынша  мамандарға ең аз дегенде жылына бір мәрте компаниялардың есепшоттарын белгілі бір тәртіппен тексеріп тұруын  міндеттейді. Әсіресе Шотландияның, англияның және Уэльстің алқалы бухгалтерлер институты, сондай – ақ Ұлыбританияның маманданған және корпоративтік бухгалтерлер ассоциацияға бүкіл әлемге әйгілі болды. Осы Ұлыбританиядағы ассоциацияға тек британ аралдарының тұрғындары ғана мүше болып қана қоймай, сонымен бірге британдық доминион, колониялар мен мандаттық аумақтардың өкілдері де оған кірді. Одан әрі бұл елдердегі ұлт – азаттық  қозғалысының дамуы мен тәуелсіздік алуынан кейін  аудиторлық кәсіп өкілдерінің  басын қосып біріктірген өздерінің ұлттық ұйымдары  құрыл бастады.

Палестинадағы бұрынғы британ территориясында 1948 жылы Израиль мемлекеті пайда болғаннан кейін ол жерде сол кездің өзінде әр түрлі британдық кәсіби қоғамдардың мүшелері болып табылатын шамамен 100 бухгалтерлер – аудиторлар  болған. Британдық үлгі бойынша және Израиль Әділет министрлігінің басшылығымен бухгалтер – аудитор атағын алуға тілек білдірушілерді емтиханға қабылдау және оларға осы атақты  беру жөнінде  арнайы Кеңес  құрылған болатын. 1955 жылы Израиль Парламенті атақ  берудің  шарттарын, кәсіби  қызметке байланысты оларға  қойылатын  талаптарды  қарастыратын  бухгалтер – аудитор  туралы ережені  бекітті. Аудитордың британдық тәжірибиесінің ықпалымен Британдық ұлттар ынтымақтастығының  құрамына кіретін басқа елдер де осы кәсіптің түрі  қалыптасуын бастан кешірді.

Германиядағы  аудиторлық істің дамуына 1929 – 1933 жж. әлемдік экономикалық дағдарыс түркті болды. Яғни акционерлік қоғамдар мен басқа  формадағы кәсіпорындардың жаппай банкротқа ұшырауы қатаң тексеру тәртібін және тәуелсіз аудиторлар тарапынан есеп берулер мен баланстарды бекітуін талап етті. 1931 жылы акционерлік қоғам мен басқа  кәсіпорындардың есеп берулері мен баланстарын  міндетті аудиторлық тексеруді және оның өткізілуі өздігінен реттелуді шарт етіп  қойған үкіметтік қаулы қабылданды. 1932 жылы құрылған Аудиторлар институтының аудиторлық қызмет  саласындағы  мәселелерді  талқылайтын мамандандырылған комитеті бар. Қазіргі кезде  Германиядағы  аудиторлық қызмет 1961 жылдың 24 – ші шілдесіндегі Аудиторлық кәсіби жарғысы  туралы заңға сәйкес  жүзеге  асырылады. Бұл елде  кәсіби  аудиттің екі ұйымы  жұмыс істейді: Аудиторлар палатасы және Аудитор институты. Мұның біріншісіне  мүшелікке кіру әрбір аудиторға немесе аудиторлық фирмаларға міндетті болса, ал екінші ұйымда - әркімнің өз еркі өзінде болады, сөйтсе де онда 90 % - тен де жоғары неміс аудиторлары бар. Аудиторлар палатасына  мүшелікке кіру өздері аудиторлар болмаса да, барлық аудиторлық ұйым басқармасы мүшелеріне міндетті. Палатаның қызметін федералды Экономика министрлігі бақылайды. Бұл бақылау  оның ісін басқаруды қарастырмайды , тек ГФР (ФРГ) заңдары мен Палатаның өз жарғысының сақталуын қадағалаумен шектеледі.

1867 жылдың  24 – ші  шілдесінде Францияда «есепшот  бойынша комиссар » деп аталатын айрықша  ревизорлардың акционерлік қоғамдардың баланстарын міндетті түрде тексеру  мен бағалау туралы ережесін бекіткен қоғамдық  заң қабылданды. Меншік иесі болып табылатын капиталист өндірістік және қаржылық істермен тікелей шұғылдануын сиретіп, бұл жауапты істі жалдап алған қызметкеріне  тапсыра салады немесе акцияны меншіктеуден, қандай да бір қоғамдық облигациялардан түсетін табыспен күнелтетін, яғни өмір сүретін рантьеге айналады. Акционерлік қоғамдағы есеп пен есеп берулерді тексеретін және құнды қағаздарды  ұстайтын бухгалтер – аудитор  бір ыңғайда кәсіпорын мен оның қызметінен түсетін  табыстың  қаржылық тұрақтылығы туралы мәліеттерге сенімділікпен кепілдік бере алады.

1942 жылы Францияда аттестациядан өткен Бухгалтерлер мен сарапшы – бухгалтерлер  палатасы құрылды. Үш жылдан кейін сарапшы – бухгалтерлердің палатасы үкіметтік декретпен  реттемеленді. Бұл палата экономика және қаржы  министрінің қамқорлығында болды. 1945 жылы құрылған Француздық аттестациядан өткен бухгалтерлер мен сарапшы – бухгалтерлердің  қоғамы өз мүшелерінің алдына мынадай мәселелерді қойды:

-                             міндеттерді ерікті біліктілікпен орындау арқылы қоғамдық мүддені қорғау;

-                             мамандық мүддесін таныту және алдыңғы  қатарға шығару;

-                             есеп, тексеру, басқару және аудит бойынша маман кадрларды дайындап шығару.

Қоғам  мамандардың мүдделеріне қатысты маңызды  проблемаларды талқылауға арналған съезді ұдайы өткізіп тұрады. Съезд қорытындылары бойынша аудиторлық тексеруді жүргізу әдісі мен құқықтық мәселелерді, есебі бойынша  ұсынысты  да  қамтитын есеп берулер жарияланып отырады.  Бұл материалдарды  бухгалтер–аудиторлар өз тәжірибесінде пайдаланады. Француздық аттестациядан өткен және бухгалтер–аудиторлар қоғамы екі деңгейдегі – ұлттық және аймақтық органдар арқылы басқарылады. 1968 жылы бухгалтерлік есеп пен аудит саласындағы халықаралық ұйымдар мен  қоғамдық және мемлекеттік органдардың алдында өз мүшелерінің мүдделерін танытатын есепшот бойынша комиссарлар ұйымы болды. Аудиторлардың қоғамдық ұйымдары үкімет  және сот органдарымен тығыз жұмыс істейді.

Франциядағы аудиторлық қызмет 1969 жылдың 12-ші тамызындағы Декретке және 1994 жылдың 24-ші қаңтарындағы Үкімет қаулысына сәйкес жүзеге асырылады. Аудит саласындағы негізгі жұмысты жалпы мемлекеттік деңгейде кәсіьи ұйым – есепшот бойынша комиссарлардың ұлттық компаниясы жүргізіледі. Аудиторлық қызметті аймақтық деңгейде шамамен 30 аймақтық компаниялар реттейді. Тұтастай алғанда, Францияда аудиторлық қызметті басқарудың жеткілікті дәрежеде қатаң түрде орталықтандырылған жүйесі қалыптасқан.

Аудиторлық ұйым негізінен жауапкершілігі шектелмеген серіктестік түрінде болып отыр, ұйымның бұл түрі ағылшын тілінде сөйлейтін елдерде кең тараған. Олардың көбісінде аудтордың қолы компания басқарушысының жауапкершілігін өз мойнына алады. Сондықтан да шектеулі жауапкершілік түрі тараған кейбір елдерде аудитордың өз міндетін орындау барысында жіберген ұқыпсыздығы үшін тек материалдық тұрғыдан ғана жауап береді.

Аудитті ұйымдастырудың халықаралық озық тәжірибесін зерделеп, қабылдау қысқа мерзім ішінде ТМД елдеріндегі оның жылдам дамуының саяси – экономикалық жағдайын, әдістік, этикалық және нормативті – құқықтық негіздерін жасайды.

2. Аудиторлық істің этикалық құқықтық механизмдері

2.1. Аудитті құқықтық реттеу

Аудиттік қызметтерді жүзеге асырумен байланысты құқықтық және этикалық  нормалардың өзара қарым-қатынасын мемлекеттік және кәсіби тәіуелсіз қаржылық бақылау органдары әзірлейді. Біздің елімізде аудитті нормативті- құқықтық реттеудің мемлекеттік жүйесі құрылған. Тәуелсіз қаржылық бақылау ұйымының заңды базасының негізгі элементтеріне іретіндер:

      ҚР Конституциясы (1);

      ҚР азаматтық кодексі (2);

      ҚР «Аудиторлық қызмет туралы » заңы (11);

      ҚР «Бухгалтерлік есепке алу мен қаржылық есеп беру туралы» заңы (8);

      ҚР қылмыстық кодексі (3);

      «Салықтар және бюджетке міндетті басқа төлемдер туралы » кодексі;

      ҚР  әкімшілік жолмен құқық бұзушылар туралы кодексі (4);

      ҚР бюджет кодексі (7);

      ҚР «Акционерлік қоғамдары туралы»; «Банкроттық туралы»; «Шектеулі және  қосымша  жауапкершілікті серіктестіктер туралы»; «Қазақстан Республикасының Ұлттық банкі туралы»; және т.б.заңдары.

Жоғарыда аталған  заңды құжаттарда аудиторлық қызметке тікелей қатысы бар маңызды  нормалар мен ережелер анықталған. Оларды айқын білген жөн  және іс жүзінде дұрыс қолдану керек. Бұл арада қолданыстағы нормативтң – құқықтық актілер жүйелі түрде толықтырылып, өзгертіліп тұратынын және қажет болған жағдайда қайтадан жасалатынын ескеріп отыру керек.

Белгілі болғандай, 1993 жылдың 18-ші қазанында «Қазақстан Республикасының аудиторлық қызмет туралы»  заңы  алғаш рет қабылданғаннан кейін еліміздің экономикалық  және қоғамдық саяси өмірінде елеулі өзгерістер болып өтті. Экономиканы, қаржы – несие жүйесін басқару және оларды нормативті –құқықтық  реттеу салаларында реформалар болды.  Өнеркәсіптерде, саудада, құрылыста, ауыл шаруашылығында және көлік саласында нарықтық қатынастарды одан  әрі тереңдету бойынша шаралар қабылданды. Кәсіпкерлікті дамытуға және меншіктерді  мемлекеттендіру мен ұлттық экономиканың көптеген салаларындағы жекешелендіруге экономикалық жағдай жасалып, құқықтық негіздері қаланды.

Бухгалтерлік есеп және аудит  бойынша халықаралық стандарттарға көшу, бизнес саласындағы заңды және қаржылық – несиелік қатынастарды реттеу жүзеге асырылады .

Мұның бәрі  1998 жылдың 20-шы қазанында қабылданған ҚР «Аудиторлық қызмет туралы» жаңа заңды әзірлеу шарттарын тудырды. «Ескі» заңмен салыстырғанда, оның аудиторлық қызметті лицензиялау және жүзеге асыру, аудитор кандидаттарын аттестациядан өткізудің тәртібі. Сондай-ақ  бұл саланың негізін қалаушы  ұғымдары, принциптері, түрлері, субъектілері туралы  толығырақ айтылған. Аудиторлар  және аудиторлық ұйымдармен қатар аудиттелінетін субъектілер мен оның тапсырыс берушілерінің құқықтарына, міндеттеріне және жауапкершілігіне ерекше мән берілген.

Аудит туралы екінші заңның уақтылы қабылдануы республикадағы аудиторлар мен аудиторлық ұйымдардың нақты тәуелсіздігін нығайтуға ықпал етті, өйткені үкіметтік және басқа да атқарушы  органдар оларды дербестігінен айырып, министрліктер мен ведомоствалардың нұсқауы бойынша  мәжбүрлеп жұмыс істету әрекеттері талай рет қайталанды.

ҚР «Аудиторлық қызмет туралы» жаңа заңның талаптарына сәйкес аудиторлардың аумақтық палаталары  мен Республикалық палатаны тексеру, комиссияны сайлау және аудиторларды аттестациядан өткізу жөнінде біліктілік комиссиясын қалыптастыру бойынша шаралар жүзеге асырылады. 1998 жылдың 22-23 желтоқсанында Алматыда елдегі  аудиторлардың төртінші Республикалық конференциясы болып, оның қорытындылары бойынша мынадай маңызды қаулылар қабылданды:

1.                            ҚР «Аудиторлық қызмет туралы » заңын іс жүзіне асыру бойынша  аудиторлар  мен аудиторлық ұйымдардың міндеттері туралы.

2.                            Аудиторлардың Республикалық  палатасын қалыптастыру  туралы.

3.                            « Аудиторларды аттестациялау жөніндегі біліктілік комиссиясы туралы » ережені бекіту туралы.

4.                            Республикалық палатаның Кеңесін сайлау туралы.

5.                            Аудиторлар республикалық  палатасының тексеру комиссиясын сайлау туралы.

6.                            Аумақтық аудитор палаталары  төрағаларының  Кеңесін сайлау туралы.

7.                            Аудиторларды аттестациялау жөніндегі біліктілік комиссиясының ревизиялық комиссиясын сайлау туралы.

Бүгінгі таңда Қазақстанның  көптеген аудиторлық ұйымдарында  көрнекті   нормативті базалар бар, бұл олардың аудиторлық тексерулерді сәтті жүргізуіне  ғана емес, сондай – ақ кеңес беру және бақа да кәсіби қызметтерде жетістікке қол жеткізулеріне ммкіндік береді. Осындай қызметтердің арасында айтарлықтай салмағы басымдары мыналар: қаржылық- шаруашылық қызметтерді талдау, кәсіпорындар мен банктердің  төлем қабілеттілігін, кредиттік қабілеттіліктерін, өтелімділіктерін бағалау, бухгалтерлік есеп, есептеме жасау, құқық салық салу, жекешелендіру, мүлікті бағалау, маркетинг, менеджмент мәселелері бойынша кеңес берулер және тағы басқа.

ҚР «Аудиторлық қызмет туралы» заңы аудиторды жүзеге асырудың құқықтық негіздерін анықтайды әрі меншік иеленушілер мен мемлекеттің мүліктік мүдделерін қорғауға ықпалын  тигізетін тәуелсіз қаржылық бақылау жүйесін құруға бағытталған. Егер Қазақстан Республикасы аудиторлық қызметті реттейтін еліміздің қазіргі заңы мен басқа да заң актілерінен  бөлек халықаралық келісімшарттармен және келісімдермен жүзеге асыруға бет бұрса, онда халықаралық келісімшарттар мен келісімдердің  ережелері қолданылады.

Қарастырылып отырған нормативті - құқықтық актіде  аудиттің сыйымды анықтамасы берілген, оны өткізу және клиентке басқа да аудиторлық және кеңес беру қызметтерін ұсыну тәртіптері белгіленген. Аудиторлық ұйымдар мен тәуелсіз аудиторлардың функциялары мен міндеттері, тараптардың құқықтары, міндеттері және жауапкершілік деңгейлері қалыптастырылады. Бұл заңның нормалары меншік түрлері мен қызмет салаларына қарамастан барлық шаруашылық ж.үргізуші субъектілерге қатысты республикамыздың барлық территориясында қолданылады. Онда келісімшарт  негіздеріне қарай аудитор  мен клиенттің арасындағы қарым-қатынас, сондай – ақ аудитордың  өз клиенттің және кез келген мүдделі үшінші жақтан толық тәуелсіздігі  жеткілікті дәрежеде ашып  көрсетіледі. Тапсырыс берушіге аудиторларды қалауына қарай еркін  таңдауына құқық берілген. Ол , сонымен қатар, қаржылық-шаруашылық қызметтерді тексеру үшін  шетелдік аудиторлар  мен аудиторлық фирмаларды шақыруға құқы бар. Аудиторларға ұсынылатын мәліметтер мен құжаттамалардың анықтығы және шынайылығына тексерілетін шаруашылық жүргізуші субъектілердің басшылары жауап береді.

2.2 Аудиторлық қызмет көрсетудің ұйымдастыру формалары

«Аудиторлық қызмет көрсету» ұғымына Республикалық және территориялық аудиторлар палаталары, аудиторлық фирмалар  мен тәуелсіз аудиторлар кіреді. ҚР «Аудиторлық қызмет туралы» заңға сәйкес Республикалық  аудиторлар палатасы тәуелсіз «бейүкіметтік», қоғамдық, коммерциялық кәсіби, өзін - өзі  басқаратын және  өзін -өзі қаржыландыратын  ұйым болып табылады. Аудиторлар палатасы аудиторларды, аудиторлық ұйымдарды ерікті негізде біріктіреді және мүшелік жарналар мен Қазақстан Республикасының заңдарында тыйым  салынбаған өзге де көздер есебінен қаржыландырылады.

Аудиторлық ұйымның құрамындағы аудиторлардың саны кемінде екі адамнан құралуға тиіс. Оның жаржылық капиталында аудиторларға  және аудиторлық ұйымдарға тиесілі үлес  кемінде 51%  болуға  тиіс.