Бухгалтерский учет нематериальных активов

              Таким образом, в первой главе были рассмотрены: перечень нормативных  документов, регулирующих бухгалтерский учет НМА, основные понятия и классификации НМА. А так же изучили документальное оформление движения нематериальных активов.

Можно сделать вывод, что особенности бухгалтерского учета объектов НМА в отдельных хозяйственных ситуациях и видах деятельности организаций регламентируются специализированными нормативными документами.

Объектами НМА называются результаты интеллектуальной деятельности. Существуют критерии, которым должен отвечать объект, чтобы его приняли к учету, как НМА. Все объекты должны быть подтверждены документально (патенты, свидетельства, договоры). Нематериальные активы можно подразделить на  группы: права на объекты интеллектуальной собственности и деловая репутация.

Что касается документального оформления движения НМА, то организации должны самостоятельно разрабатывать формы существующих документов исходя из Положения о документах и документо­обороте в бухгалтерском учете и Закона о бухгалтерском учете, определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов. Для учета операций по движению нематериальных активов используется лишь одна унифицированная форма первичной учетной документации - карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1).

2. Бухгалтерский учет НМА

2.1 Бухгалтерский учет поступления НМА

Поступление нематериальных активов в организацию происходит в следующих случаях:

      приобретение материальных активов за плату;

      создание нематериальных активов собственными силами или с привлечением сторонних исполнителей;

      внесение нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал;

      получение нематериальных активов на безвозмездной основе;

      приобретение нематериальных активов по договору мены.

Основным документом в аналитическом учете нематериальных активов является Карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1). Она применяется для учета видов нематериальных активов, поступивших для использо­вания организациям. Карточка открывается в бухгалтерии на каждый объект; она заполняется в одном экземпляре  на основания документа на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов. В ней ежемесячно показывается также сумма начисленной амортизации. В разделе «Краткая характеристика объекта и нематериальных активов» записываются только основные показатели объекта.

При оприходования нематериальных активов используются свидетельства на право пользования тем или иным объектам, патенты, авторские и лицензионные договоры акты приемки работ по разработке программного обеспечения. [19]

Для учета нематериальных активов используется активный, инвентарный счет 04 «Нематериальные активы». На этом счете нематериальные активы отражаются по первоначальной стоимости. Нематериальные активы, срок службы (полезного использования) которых составляет менее года, на счете 04 «Нематериальные активы» не отражаются. При приобретении таких нематериальных активов их стоимость разрешается сразу отражать на счетах по учету затрат 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов» (с последующим списанием на счета учета затрат в течение срока использования).

При взносе нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал задолженность учредителей по формированию уставного капитала уменьшается, что, согласно акту (накладной) приемки-передачи, отражается бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета: Д 08  К 75.1

При безвозмездном поступлении нематериальных активов по рыночной стоимости согласно акту (накладной) приемки-передачи составляются следующие бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета: 

Д 08  К 98.2

По безвозмездно полученным нематериальным активам — по мере начисления амортизации суммы, учтенные на счете 98.2 (Доходы будущих периодов, субсчет безвозмездные поступления),  списываются бухгалтерскими записями: Д 98.2  К 91.1

Аналитический учет по счету 98.2 (субсчет безвозмездные поступления) ведется по каждому безвозмездному поступлению объектов нематериальных активов.

Постановка созданных, купленных, полученных безвозмездно (или по договору дарения), в качестве вклада в уставный капитал предприятия нематериальных активов на учет отражается бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета: Д 04 К 08.5

При постановке нематериальных активов на учет НДС полностью предъявляется бюджету к возмещению: Д 68.НДС  К 19.2

Платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются предприятием-пользователем в расходы отчетного периода. Делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета: Д 26 К 60

Платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете предприятием-пользователем как расходы будущих периодов. Делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:   Д 97  К 60

Расходы будущих периодов подлежат списанию в течение срока действия договора. Делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:    Д 26 К 97. [24]

2.2  Бухгалтерский учет амортизации НМА

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости НМА на себестоимость продукции, (работ, услуг).

Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полез­ного использования. Срок полезного использования - это срок, в течение которого объект нематериальных активов приносит предприятию доход. ПБУ 14/2007 делит НМА на 2 группы:

1. с определенным сроком использования

2. с неопределенным сроком использования

Срок определяется организацией самостоятельно, исходя из:

      срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;

      ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход)

      количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта

В случае, когда срок полезного использования определить не возможно, он признается равным: для целей бухгалтерского учета - 20 годам, для целей налогового учета - 10 годам (но не более срока деятельности организации).

Начисление амортизации производится ежемесячно и начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, заканчивается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания объекта с учета. [19]

Начисление амортизации по НМА предприятие может производить в соответствии с учетной политикой одним из следующих способов:

        линейным способом;

        способом уменьшаемого остатка;

      способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Линейный способ состоит в определении годовой суммы начисления амортизационных отчислений исходя из первоначальной стоимости актива и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования данного объекта.

При использовании линейного метода месячная норма амортизации для каждого объекта определяется по формуле:

К = (1/n) * 100 %, где

К – норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости;

n – срок полезного использования.

При использовании способа уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений по нематериальному активу (группе активов) определяется исходя из остаточной стоимости актива на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.

Начисление амортизации способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) на объекты НМА производится исходя из натурального показателя объема продукции в отчетном периоде

соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции за весь срок полезного использования НМА.

Обязательным условием того, чтобы нематериальные активы амортизировались с отнесением сумм амортизации на себестоимость производства продукции (работ, услуг), является их использование в данном процессе. Приостановление начисления амортизации допускается только в случае приостановки деятельности всего предприятия по причине его консервации.

   Начисление амортизации нематериальных активов может производиться путем:

• накопления соответствующих сумм на отдельном счете,

• уменьшения первоначальной стоимости объекта.

При применении способа накопления в учете отражаются по первоначальной стоимости актив и начисленная амортизация по нему:

Д 25, 26  К 05 – начисление амортизации по НМА общехозяйственного или общепроизводственного назначения.

При начислении амортизации способом уменьшения первоначальной стоимости объекта в учете отражается по остаточной стоимости, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью актива и списанной его частью, определенной по применяемому способу начисления амортизации за соответствующий период эксплуатации объекта.

Д 26  К 04 – начисление амортизации по долевой репутации фирмы.

При этом положительная деловая репутация переносит свою стоимость (амортизируется) на затраты равномерно ежемесячно в размере, определенном по выбранному способу начисления амортизации, в течение 20 лет (но не более срока действия предприятия).

Если использование НМА далее не целесообразно его списывают на расходы фирмы:  Д 91.1  К 04Амортизационные отчисления прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости нематериального актива или списания его с баланса. [25]

2.3 Бухгалтерский учет выбытия НМА

По ПБУ 14/2007 используются термины: списание и выбытие. Это прекращение прав на результаты интеллектуальной деятельности, продажа на сторону, передача по договору мены, дарения.

Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом оформляется акт на списание. Унифицированной формы акта на списание нет. В качестве образца можно использовать бланк акта на списание основных средств (форма № ОС-4) (Постановление Госкомстата РФ от 21.01.2003 г. № 7).

Нематериальные активы могут выбывать из организации по следующим основным причинам:

      прекращение срока действия- патента, свидетельства и иных охранных документов

      передача объектов нематериальных активов в качестве вкла­да в уставный капитал других организаций

      продажа по договору об отчуждении

      прекращение использования в следствии морального износа

      передача по договору мены, дарения

      выяснение недостачи активов при их инвентаризации

      в иных случаях [21]

При выбытии нематериальных активов в результате продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается с кредита счета учета нематериальных активов в дебет счета амортизации нематериальных активов. Остаточная стоимость списывается в дебет счета прочих доходов и расходов. Туда же относят и все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и суммы НДС по проданным и безвозмездно переданным объектам. Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете прибылей и убытков.

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.  [26]

Бухгалтерский учет выбытия НМА ведут на 91 счете. Бухгалтер сопоставляет обороты по дебету и кредиту счета 91, выявляет финансовый результат от выбытия – прибыль или убыток.

Д 62   К 91.1 – продан объект НМА покупателю

Д 91.НДС  К 68 – начислен НДС по продаже

Д 91.2  К 04 – списана остаточная стоимость НМА на дату продажи

Д 05  К 04 – списана амортизация НМА, если она начислялась на счете 05.

Д 91.9  К 99 – прибыль от продажи

Д 99  К 91.9 – убыток от продажи

Таким образом, во второй главе были рассмотрены: бухгалтерский учет поступления  и выбытия НМА, учет амортизации нематериальных активов. А так же были приведены примеры учета нематериальных активов.

Для учета нематериальных активов используется активный, инвентарный счет 04 «Нематериальные активы». На этом счете нематериальные активы отражаются по первоначальной стоимости. Нематериальные активы, срок службы которых составляет менее года, на счете 04 не отражаются. При приобретении таких НМА их стоимость разрешается сразу отражать на счетах по учету затрат 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов» (с последующим списанием на счета учета затрат в течение срока использования).