Концепция бухгалтерского (финансового) учета в России и международной практике

Чистая прибыль - это часть балансовой прибыли, оставшаяся в распоряжении организации после  уплаты налогов на прибыль (доход) и  отчислений па использованную прибыль.

Как уже отмечалось, часть стоимости имущества организации  формируется за счет собственного капитала, другая часть - за счет обязательств организации  перед другими организациями, физическими  лицами, своими работниками (заемных  средств). Обязательствами организаций являются кратко- и долгосрочные кредиты банка, кредиторская задолженность, займы и обязательства по распределению.

Краткосрочные ссуды  организация получает на срок до 1 года под запасы товарно-материальных ценностей, расчетные документы в пути и  другие нужды, а долгосрочные - на срок от 1 года на внедрение новой техники, организацию и расширение производства, механизацию производства и другие цели.

Подкредиторской понимают задолженность данной организации  другим организациям, которые называются кредиторами. Кредиторов, задолженность  которым возникла в связи с  покупкой у них материальных ценностей, называют поставщиками, а кредиторов, которым предприятие должно по нетоварным операциям, - прочими кредиторами.

Займы - это полученные от других организаций займы под  векселя и другие обязательства, а также средства от выпуска и  продажи акций и облигаций  организации.

Обязательства по распределению включают в себя задолженности  рабочим и служащим по заработной плате, а органам социального  страхования и налоговым органам - по платежам в бюджет в связи  с тем, что момент возникновения  долга предприятия не совпадает  со временем его уплаты. Обязательства  по распределению по своему экономическому содержанию существенно отличаются от других привлеченных средств, так  как образуются путем начисления, а не поступают со стороны.

Основными хозяйственными процессами промышленного предприятия  являются снабжение, производство и  реализация продукции. Эти процессы состоят из отдельных хозяйственных  операций, содержанием которых являются движение средств, смена одной формы  средств другой. Например, при реализации готовой продукции средства предприятия меняют товарную форму на денежную.

У организации могут  быть и другие хозяйственные операции (по ремонту основных средств, капитальному строительству и др.), однако основное содержание ее работы составляют процессы снабжения, производства и реализации продукции, которые взаимосвязаны, дополняют друг друга и являются объектами бухгалтерского учета.

Основные правила  ведения и организации бухгалтерского учета в организациях установлены  Положением о бухгалтерском учете  и отчетности в Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету "Учетная  политика предприятия", Планом счетов бухгалтерского учета и некоторыми другими нормативными документами.

В Положении о  бухгалтерском учете и отчетности (2) содержатся следующие основные правила  ведения бухгалтерского учета:

1. Бухгалтерский  учет имущества, обязательств  и хозяйственных операций осуществляется  способом двойной записи в  соответствии с Планом счетов  бухгалтерского учета.

2. Основанием для  записи в учетных регистрах  являются первичные учетные документы,  которые должны составляться  в момент совершения хозяйственных  операций или непосредственно  после се окончания и содержать  обязательные реквизиты. Порядок  передачи первичных документов  и сроки их передачи определяются  утвержденным графиком документооборота.

3. Имущество, обязательства  и хозяйственные операции для  отражения в бухгалтерском учете  и отчетности подлежат оценке  в денежном выражении путем  суммирования фактически произведенных  расходов. Применение других видов  оценок допускается в случаях,  предусмотренных законодательством,  Положением или другими нормативными  актами Минфина России.*

4. Обязательность проведения инвентаризации имущества и (финансовых обязательств и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.

5. Формирование  учетной политики организации  осуществляется в соответствии  с допущениями и требованиями, установленными Положением по  бухгалтерскому учету "Учетная  политика предприятия".

Понятие "допущения" примерно соответствует понятию "основополагающие бухгалтерские принципы" в бухгалтерском  учете западных стран. В отечественном  бухгалтерском учете это понятие  относится, по существу, к правилам ведения учета и составления  отчетности. При этом указанные в  Положении "Учетная политика предприятия” допущения не обязательно должны объявляться организацией - их принятие и следование им подразумевается. Если же организация при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности допускает отступления от установленных  допущений, то она обязана раскрыть причины этих отступлений.

В Положении (5) установлены  следующие допущения: имущественной  обособленности организации, непрерывности  деятельности, последовательности применения учетной политики и временной  определенности фактов хозяйственной  деятельности.

Допущение имущественной  обособленности означает, что имущество  и обязательства организации  существуют обособленно от имущества  и обязательств собственника. Для  нашей страны в период становления  рыночной экономики это допущение  представляется особенно важным, так  как имущество многих организаций (особенно хозяйственных товариществ  и обществ) находится в личном пользовании учредителей, участников или работников.

Допущение непрерывности  деятельности организации означает, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем  и у нее отсутствует намерение  ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения  у организации имеются, она обязана  объявить об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый год, и в пояснительной записке  к годовому отчету за истекший финансовый год. Указанное допущение обязательно  должно использоваться в аудиторской  практике, и аудитор обязан информировать  пользователей бухгалтерской отчетности о возможной ликвидации организации  или сокращении деятельности.

Допущение последовательности применения учетной политики означает, что выбранная организацией учетная  политика применяется последовательно  из года в год.

Допущение временной  определенности фактов хозяйственной  деятельности означает, что ежи отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от фактического времени  поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, начисленная работникам организации  оплата труда относится на издержки производства или обращения того периода, в котором она начислена, независимо от фактического времени  выплаты начисленной суммы работникам. В международной бухгалтерской  практике допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности соответствует основополагающий "принцип начисления".

В международной  учетной практике наряду с основополагающих ми используются и другие бухгалтерские  принципы (осторожности, существенности, стоимостной оценки объектов учета  и др.).

В отечественной  практике указанным понятиям соответствует  термин "требования", и формируемая  организациями учетная политика должна соответствовать требованиям  полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Требование полноты  означает необходимость отражения  в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.

Требование осмотрительности (осторожности, в западной практике еще и консерватизма) означает большую  готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов  и активов (не допуская скрытых резервов). В западной практике одним из конкретных проявлений данного требования является так называемый асимметричный учет прибылей и убытков, т.е. прибыль  отражается в учете только после  совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента  возникновения предположения о  его возможности. Для покрытия таких  убытков предусматривается создание специальных резервов - например резервов по сомнительным долгам в момент образования сомнительной задолженности.

В отечественной  практике тоже предусмотрено образование  резервов по сомнительным долгам, однако лишь по окончании финансового года на основе проведенной в конце отчетного года инвентаризации непогашенной в установленный срок дебиторской задолженности. Такое различие в порядке формирования резервов сомнительных долгов позволяет сделать вывод о том, что в отечественной учетной практике требование осмотрительности не используется в полной мере.

Требование приоритета содержания перед формой означает, что в бухгалтерском учете  факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Например, сам по себе факт выдачи руководителям  организации крупных сумм ссуд не является незаконным. Однако если выдача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансового состояния  организации, особенно при задержке выплат начисленной оплаты труда  из-за отсутствия денежных средств, то данную хозяйственную операцию следует  признать неправомерной.

Требование непротиворечивости обусловливает необходимость тождества  данных аналитического учета оборотам и остаткам по синтетическим счетам на 1-е число каждого месяца, а  также показателей бухгалтерской  отчетности - данным синтетического и  аналитического учета.

Требование рациональности означает необходимость рационального  и экономного ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной  деятельности и величины организации.

В соответствии с  Планом счетов бухгалтерского учета  в системном бухгалтерском учете  и в балансе отражается лишь имущество, являющиеся собственностью предприятия, а имущество, принадлежащее другим предприятиям, учитывается на забалансовых счетах; ряд нормативных документов предусматривает разделение хозяйственной деятельности па временные отрезки (отчетные периоды).

5. Международные бухгалтерские  принципы

В соответствии с  первым международным учетным стандартом основополагающими бухгалтерскими принципами являются: продолжение деятельности, преемственность (постоянство) учетной  политики и начисления (накопления, прироста).

Все эти принципы с введением в учетную практику Положения "Учетная политика предприятия" (с 1 января 1995 г.) применяются и в  отечественной практике (по принципу "начисления" иногда с отступлениями).

Наряду с основополагающими в западных странах используются и другие учетные принципы: оценки имущества и обязательств, двойной записи хозяйственных операций, осторожности, существенности, доброкачественности информации и др.

Методы оценки (денежного  выражения) имущества и обязательств не жестко регламентированы в международных  нормах. Основой большинства из них  является метод "исторической оценки", т.е. оценки на дату совершения операции. Используется также ряд способов перехода от исторической оценке к реальной.

Принцип двойной  записи хозяйственных операций имеет  такое же назначение, как и в  отечественном бухгалтерском учете.

Принцип осторожности (осмотрительности, консерватизма) предопределяет тактику проведения фирмы по отношению  к возможному риску. Он обязывает  учитывать все факторы, которые  могут оказать влияние на финансовое положение фирмы. Одним из конкретных проявлений данного принципа является асимметричный учет прибылей и убытков, т.е. прибыль отражается в учете  после совершения операций, а убыток - с момента возникновения предположения  о его возможности. Для покрытия таких убытков предусматривается  создание специальных резервов.

Принцип существенности помогает определить тактику поведения  фирмы по выбору порядка списания материальных ценностей и отдельных  затрат на себестоимость продукции. Например, относительно дешевые предметы могут рассматриваться как затраты  того периода, когда они куплены, хотя сами предметы могут служить  длительное время.

Принципы доброкачественности  информации ориентирует на обеспечение  ее достоверности с целью отражения  реального финансового положения  фирмы.

Анализ отечественных  и зарубежных учетных принципов  позволяет сделать вывод о  том, что многие из них являются общими для обеих учетных систем (двойная  запись па счетах, соблюдение в течение  года учетной политики, правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам и др.). Вместе с тем в отечественной практике не в полной мере реализуется принцип  осторожности, что негативно сказывается  на всей системе бухгалтерского учета.

Оценка имущества, обязательств и хозяйственных операций

Правила оценки объектов учета в России в последние  годы существенно изменились и стали  больше соответствовать международным. На изменение правил оценки решающее влияние оказали два нормативных  документа: Положение о бухгалтерском  учете и отчетности в Российской Федерации (2) и Положение "Учетная  политика предприятия" (5).

В соответствии с  Положением о бухгалтерском учете  и отчетности имущество, обязательства  и хозяйственные операции для  отражения в бухгалтерском учете  и отчетности подлежат оценке в денежном выражении путем суммирования фактически произведенных расходов.

Применение других видов оценок допускается в случаях, предусмотренных законодательством  РФ, Положением (2) или другими нормативными документами Министерства финансов РФ.