Методика постановки и ведения управленческого учета

 

 

2.Компоненты и уровни  системы управленческого учёта

 

 

После того, как нами определены цель, задачи и условия функционирования системы управленческого учёта, покажем, из каких элементов эта  система должна состоять и на каких  уровнях она может работать.

 

Компонентами системы  являются:

 

1. Материальные компоненты: отдел или специалист, занимающийся  данной работой; оргтехника (желательно  вести основную базу данных  на выделенном компьютере или  сервере и принимать все адекватные  меры для защиты информации  от несанкционированного доступа); программное обеспечение.

 

2. Нематериальные компоненты: параметры управленческого учёта  (направления, центры дохода, центры  затрат); план счетов для управленческого  баланса; система кодов для  кодировки движения денежных  средств; форматы отчётов о  затратах (с группировкой по центрам  затрат и видам затрат), отчёта  о прибылях и убытках, отчётов  финансового анализа полученных  системой управленческого учёта  результатов, др.; учётная политика.

 

3. Процедурные компоненты: система отношений по поводу  сбора информации для нужд  управленческого учёта; наличие  различных уровней системы управленческого  учёта.

 

 

Уровни системы управленческого  учёта устанавливаются в зависимости  от специфики бизнеса:

 

Первый уровень. Тотальная  регистрация всех финансово-хозяйственных  операций в особой базе данных.

 

Второй уровень. Занесение  данных в консолидированном, обобщённом виде с применением других регистров (например, бухгалтерских) как источников консолидированной информации.

 

Третий уровень. Предоставление выборочных отчётов по отдельным  вопросам.

 

 

Наиболее оптимальным, как  представляется, является первый уровень  с элементами второго, то есть тотальная  регистрация всех финансовых операций с включением сводных данных по отдельным  блокам. Например, если холдинг является производителем и продавцом одежды, имеет смысл все финансовые поступления и платежи отражать в базе данных отдельными проводками, а объём реализованной продукции по видам (направлениям) и её себестоимости за отчётный период включать в базу консолидированно, пользуясь при этом информацией, которую поставляет либо программа учёта товародвижения, либо соответствующие сотрудники, ведущие данный блок “вручную”.

 

 

2.1. Параметры управленческого  учёта. 

 

 

Параметры управленческого  учёта являются основным нематериальным компонентом системы. Они выявляются специалистом, ставящим систему управленческого  учёта (в дальнейшем для краткости  будем называть его консультант), согласовываются с высшим руководителем  предприятия, который является основным пользователем информации, и утверждаются им на более или менее длительный период. Здесь надо подчеркнуть, что  изменение параметров может повлечь  за собой значительные трудозатраты или привести к несопоставимости результатов, полученных за разные отчётные периоды. Поэтому руководитель должен самым внимательным образом подойти  к утверждению параметров.

 

Параметры управленческого  учёта - это направления, центры дохода и центры затрат.

 

 

2.1.1. Направления.

 

 

В работе руководителя/менеджера  результаты направления бизнеса  являются важнейшим источником информации для принятия управленческих решений. Пожалуй, нет такой компании, где  бы вся деятельность концентрировалась  на каком-то одном продукте. Как правило, компании так или иначе диверсифицируют свой бизнес, производя одновременно услуги и товары сразу нескольких видов. Например, предприятие, владеющее крупным магазином, может осуществлять розничную торговлю и сдавать часть площадей в аренду другим продавцам. Или, консервная фабрика производит консервы, содержащие различные продукты или имеющие различный вес. Здесь важно выявить именно ту группировку, которая позволила бы уйти от чрезмерной детализации, с одной стороны, и от излишней обобщённости, с другой. Консультант должен определить, чем именно руководствуется высший менеджмент, когда решает, в каком направлении должен развиваться бизнес.

 

Рассмотрим конкретный пример. Корпорация Н производит и реализует  соки. При этом она соки из Франции, Испании, Болгарии, Грузии, Украины  и частично закупает их на местных  заводах. В Болгарии корпорация имеет  собственный завод, но в то же время  закупает продукцию и у сторонних  производителей. Во всех других случаях  она выступает только в роли перекупщика, имея на местах свои торговые представительства. Количество сортов соков достигает  тридцати. Кроме того, в корпорации периодически возникают различные “пробные” направления: сахарное, консервное, молочное и т. п. После “прощупывания” рынка эти направления либо стабилизируются на небольших объёмах, либо сворачиваются. Перед консультантом стоит задача выявить направления для ведения управленческого учёта и регулярного предоставления руководству корпорации информации о прибыли, полученной этими направлениями.

 

Ход мыслей консультанта может  быть такой. Поскольку ассортимент  корпорации включает большое количество видов соков (30), фасуемых в бутылки  различного объёма и дизайна, и часто  меняется, а рекомендации об изменении  ассортимента даются службой маркетинга в зависимости от объёма продаж, деление бизнеса на направления  по этому признаку вряд ли будет  показательным и нужным для руководства  корпорации. В то же время деление  бизнеса на направления “Производство” и “Продукция сторонних производителей”, очевидно, будет слишком укрупнённым  и оторванным от сегментов рынка, на которые ориентируется корпорация. Соки, поставляемые из Франции и  Испании, относятся к категории  “дорогих” и имеют общий сегмент  рынка (наиболее состоятельные покупатели). Кроме того, эта продукция относительно легко заменяется, например, продукцией из других стран дальнего зарубежья (США, Германия и т. д.) и имеет небольшой  удельный вес в общем объёме продаж. Таким образом, эти два вида продукции  можно объединить в направление  “Дорогие соки”. Болгария, Грузия и  Украина являются стабильными направлениями  с собственным менеджментом для  каждого, причём вознаграждение менеджмента  направлений зависит от показателей  работы соответствующего направления. Исходя из этого, консультант принимает  решение выделить направления “Болгария-торговля”, “Болгария-производство”, “Грузия” и “Украина”. В довершение всего, консультант объединяет мелкие направления (“Сахар”, “Консервы”, “Молоко”) в  направление “Проекты”.

 

Вообще говоря, при выделении  тех или иных направлений бизнеса  консультант должен руководствоваться  следующими признаками:

 

особый для продукции  направления сегмент рынка (например, покупатели/арендаторы);

 

 

особый для направления  менеджмент;

 

 

особый источник происхождения  продукции или состав затрат (например, собственное производство/импорт/отечественные  производители);

 

 

более или менее существенный удельный вес направления в общем  объёме продаж (руководство предприятия  должно рассматривать направление  как существенное для анализа  своего бизнеса);

 

 

другие признаки.

 

 

Иногда бывает сложно группировать продукцию только по одному из вышеперечисленных  признаков. Так, в одном бизнесе  некоторые направления могут  характеризоваться собственным  менеджментом и источником происхождения  товаров, в то время как другие – иметь общий менеджмент, но специфический сектор рынка. В этом вопросе консультант рассматривает  и взвешивает степень значимости вышеуказанных признаков для  группировки продукции и услуг  по направлениям и находит наиболее оптимальный вариант. Здесь ему  должно оказывать содействие и руководство  предприятия, так как независимо от степени формализованности системы управленческого учёта оно, как правило, интуитивно выделяет направления бизнеса и интересуется отдельными показателями работы предприятия в этом разрезе.

 

 

2.1.2. Центры дохода.

 

 

Центр дохода (Center of profit) – термин, широко используемый в международной практике бизнеса. Выделение отдельных групп менеджмента в центры дохода является эффективным средством стимулирования персонала и ориентации его на результат. Как следует из самого понятия, центр дохода – это структурное подразделение предприятия, результат работы которого может быть определён конкретной суммой заработанной им для предприятия прибыли. В управленческом учёте центрами дохода могут быть отдельные юридические лица холдинга, либо структурные подразделения, реализующие продукцию одного или нескольких направлений бизнеса. Понятию “центр дохода” близко понятие “канал сбыта”, если речь идёт о торговых предприятиях. Кроме того, центром дохода может быть и неформальная структура – например, группа менеджеров. Бывают ситуации, когда центры дохода не могут быть выделены по причине того, что всё предприятие действует как единый центр дохода.

 

Предположим, что в нашем  примере с корпорацией, производящей и реализующей соки, продукция  отгружается пятью юридическими лицами (2 оптовых и 3 розничных подразделения). Для лучшего понимания ситуации по типам клиентов (оптовый и розничный покупатели) руководство хочет видеть результат в разрезе основных каналов сбыта: крупный опт и розница. В самом деле, для руководства играет роль не то, кто конкретно реализует продукцию (какое юридическое лицо корпорации), а то, как эта продукция реализуется в зависимости от размера наценки и объёма партии. Именно это позволит менеджменту определить, как лучше вести торговлю: крупным оптом или в розницу (что приносит максимальную прибыль?).

 

Как нетрудно понять, в результате дробления по направлениям и центрам  дохода управленческий отчёт о прибылях и убытках в части реализации и себестоимости реализованной  продукции за отчётный период будет  иметь матричную структуру. То есть, он будет показывать цифры как по каждому направлению (виду продукции), так и по каждому центру дохода. Обратим внимание на то, что степень детализации зависит и от возможностей системы учёта товародвижения. Система управленческого учёта в узком смысле этого термина (база данных, регистрирующая и обрабатывающая операции) получает информацию о товародвижении в готовом виде (как правило, на предприятиях действуют соответствующие службы учёта реализации и расчёта себестоимости реализации готовой продукции). Поэтому система учёта товародвижения должна обеспечивать возможность консолидации данных об объёмах реализации и себестоимости реализованной продукции по направлениям и центрам дохода.

 

 

2.1.3. Центры затрат.

 

 

Под центрами затрат понимаются структурные подразделения предприятия, выполняющие определённые функции  и имеющие, либо могущие иметь, собственные  бюджеты затрат. Любое предприятие  по определению имеет более одного центра затрат. Так, на каждом предприятии можно выделить дирекцию, бухгалтерию, отделы (отдел продаж, отдел закупок, отдел маркетинга, производственный отдел, юридический и т. п.). Центрами затрат могут быть так же и центры дохода. Центры затрат необходимы для того, чтобы руководство предприятия могло видеть, сколько денег расходуется на те или иные структурные или функциональные подразделения. Кроме того, целесообразно планировать эти расходы и составлять бюджеты центров затрат. В процессе ведения управленческого учёта консультант может выполнять функцию контролёра, сравнивая плановые (бюджетные) показатели по статьям и центрам затрат с фактическими, которые он заносит в базу данных.

 

Структура организации, как  известно, может быть выражена органиграммой. Органиграмма схематично отображает совокупность структурных подразделений предприятия и отношений между ними. Однако полностью копировать органиграмму для центров затрат управленческого учёта вряд ли целесообразно. Если структура предприятия сильно разветвлена и в его органиграмме рядом с крупными, функциональными подразделениями, такими как “Цех №3”, соседствуют “Юрист” и “Директор по производству”, следует объединить такие элементы органиграммы в центры затрат по функциональному признаку.

 

 

 

 

2.2. План счетов, баланс, отчёт  о прибылях и убытках.

 

 

 В основе хорошо  налаженной системы управленческого  учёта, включающей в себя регистрацию  финансово-хозяйственных операций, неизбежно лежит двойная запись. Автор не стремится в этой  работе заниматься экономическим  ликбезом, однако для сохранения  логики изложения время от  времени придётся “заглядывать”  в смежные области, выбирая  из них то, что наиболее тесным  образом связано с темой управленческого  учёта.

 

 Принцип двойной записи  основывается на том постулате,  что каждая финансово-хозяйственная  операция имеет свой источник (кредит счёта или пассив баланса)  и своё назаначение (дебет счёта или актив баланса). Все материальные и нематериальные вещи, которыми владеет предприятия, а так же его долги (“кредиторка”) и долги ему (“дебиторка”) группируются по счетам. Для оптимальной группировки консультант формирует для предприятия план счетов управленческого учёта, то есть совокупность счетов, сгруппированных, в свою очередь, по более общим критериям. Те счета, которые отражают деньги, материальные и нематериальные предметы во владении предприятия и его “дебиторку”, образуют актив. Счета, объясняющие источники актива и включающие в себя его долги перед учредителями и контрагентами (например, поставщиками продукции, бюджетом и банками) и его накопленную прибыль за весь период деятельности, образуют пассив.

 

 При анализе баланса  очень важно обращать внимание  на то, чего у предприятия больше  – активов или долгов (“кредиторки”). Если предприятие работало неэффективно и, беря деньги в долг в любой форме (в форме задолженности перед бюджетом по налогам, задолженности перед поставщиками за полученные и неоплаченные ещё ценности и т. п.) “проедало” их, не создавая реальных активов (например, произвело бракованную продукцию или отдало товар в долг недобросовестному клиенту), то у такого предприятия долгов могло накопиться больше чем активов. В этом случае реальный баланс покажет вместо прибыли в пассиве убыток в активе, или “дыру”, которая реально возникнет, если все кредиторы предприятия одновременно захотят получить с него по счёту, а активов для погашения долгов не хватит.

 

 На основе баланса  рассчитывается масса показателей,  характеризующих финансовое состояние  предприятия. В мировой практике  используется принцип убывания  ликвидности, который требует,  чтобы наиболее ликвидные активы  и наиболее срочные обязательства  в пассиве ставились на верхние  места. В соответствии с этим принципом, на первом месте в управленческом балансе должны быть деньги (касса, расчётные, специальные счета), на втором – финансовые вложения и выданные займы, на третьем – дебиторская задолженность, на четвёртом – готовая продукция, материалы и запасы, на пятом – необоротные активы (долгосрочные финансовые вложения, капитальные вложения, основные средства), на шестом – убытки, если таковые имеются. В пассиве на первое место ставятся полученные краткосрочные займы, далее – краткосрочная кредиторская задолженность, далее – задолженность по налогом перед бюджетом, далее – долгосрочные обязательства, и в конце – собственный капитал, включающий в себя уставный капитал и чистую прибыль, распределённую или не распределённую по фондам и резервам.