Определение уровня существенности на стадии планирования аудита

2. Уровень существенности.

  В качестве критерия существенности искажений  используют уровень существенности. Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При разработке плана аудиторской проверки аудитор устанавливаетприемлемый уровень существенности с целью оценки существенности(с количественной точки зрения) искажений, которые будут обнаружены. Приемлемый уровень существенности, как мера предельной ошибки, которая не изменит мнения аудитора о достоверности отчетности, может иметь качественный и количественный характер. Аудитор обязан принимать во внимание две стороны существенности в аудите: качественнную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе аудиторской проверки отклонения порядка совершенных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, певосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения(с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий-уровень существенности.

  Примерами качественных искажений являются:

- недостаточное  или неадекватное описание учетной  политики, когда существует вероятность того, что пользователь бухгалтерской(финансовой) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

- отсутствие  раскрытия информации о нарушении  нормативных требований в случае, когда существует вероятность  того, что последующее применение  санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

  Определение приемлемого уровня существенности в условиях проверки конкретного  предприятия имеет основополагающее значение. В зависимости от его  значения строятся план и программа аудита, определяются объем и глубина аудиторских процедур. Чем ниже уровень существенности, тем подробнее, глубже, объемнее должна быть проверка, тем меньшие ошибки должны попасть в поле зрения аудитора, тем большими должны быть аудиторские выборки. Это приводит к увеличению трудоемкости проверки. Поэтому уровень существенности должен быть обоснован и выбираться из условий оптимальности планирования аудита. В практике аудита применяются различные способы расчета приемлемого уровня существенности. Первые рекомендации такого расчета были даны в российском правиле(стандарте) «Существенность и аудиторский риск». Хотя данный документ не имеет юридической силы, основные его рекомендации используются, развиваются, актуальны в настоящее время и сводятся к следующему. При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности. Для нахождения уровня существенности в стандарте приведена таблица базовых показателей и их доли(%), используемой в расчете(табл. 3). Уровень существенности рассчитывается следующим образом. По итогам финансового года по экономическому субъекту, подлежащему проверке, определяются финансовые показатели, перечисленные в первом столбце таблицы. Их значение может бытьзанесено во второй столбец в тех стоимостных единицах, в которых подготовлена бухгалтерская отчетность. От  этих показателей расчитываются процентные доли, приведенные в третьем столбце таблицы, и результат заносится в четвертый столбец.

Таблица 3

Базовые показатели и их доля, используемая для расчета уровня существенности

 

  Возможно, что часть показателей включить в таблицу не удастся. Например, предприятие может не иметь прибыли по итогам года либо может иметь небольшую прибыль, которая, по мнению аудитора, с учетом анализа показателей за предыдущие годы является нехарактерной для данного предприятия. Предприятие может не иметь показателя реализации продукции, если это бесприбыльное, некоммерческое предприятие либо организация, которая финансируется в основном не за счет выручки от реализации товаров, работ, услуг. В этих случаях в соответствующих строках таблицы могуть быть поставлены прочерки. Аудитор должен проанализироватьчисловые значения, записанные в четвертом столбце. В том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от остальных, он может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе. Процедура нахождения уровня существенности, все арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, на основании которых аудитор исключил какие-либо значения из расчетов, должны быть отражены  в рабочей документации проверки. Конкретное значение уровня существенности должно быть одобрено по окончании этапа планирования аудита руководителем аудиторской проверки. Данный порядок приведен для образца и имеет рекомендательный характер. Аудиторские организации должны разработать собственный порядок нахождения уровня существенности. Например, в отличие от предложенного порядка они могу:

1) изменить  значения коэффициентов в третьем  столбце;

2) вводить,  убирать, менять финансовые показатели, приведенные в первом столбце;

3) менять  порядок усреднения при нахождении  показателя;

4) принимать  во внимание значения финансовых  показателей за предыдущие годы  и учитывать динамику их изменения;

5) предусмотреть  не один показатель уровня  существенности, а несколько-для различных статей баланса;

6) самостоятельно  разработать таблицу и ввести  схему расчетов уровня существенности.

  Для определения уровня существенности необходимо задать процент базового показателя, используемого для расчета. Рекомендуемые интервалы для процента базового показателя приведены в табл. 4. 
 
 

Таблица 4

Процентная  доля базового показателя

 

  Аудитор на основании своего профессионального  суждения устанавливает значение процента в пределах рекомендуемого интервала  для избранного показателя и заносит  его в третий столбец. Рассмотрим примеры расчеа уровня существенности при следующих исходных данных о предприятии(табл. 5).

Таблица 5

Исходные  данные для расчетов

 

  Пример 1. Аудируемая организация-строительная компания. Для нее базовыми показателями являются остаточная стоимость основных средств и стоимость незавершенного производства.

Расчет: (170000*4%+200000*3%)/2=(6800+6000)/2=6400 тыс. руб.

  Пример 2. Аудируемая-организация средств телекоммуникаций. Для нее базовыми являются выручка от реализации, затраты, валюта баланса.

Расчет: (160000*3%+315000*2%+400000*2%)/3=(5400+6300+8000)/3=6566,7 тыс. руб.

После округления уровень существенности составляет 6500 тыс. руб.

Расчитанный таким образом критерий называют общим уровнем существенности.

  Практика  показывает, что в процессе планирования аудиторской проверки выделяются отдельные участки учета, проверку которых поручают членам группы аудиторов. При формаровании задания на проверку отдельного раздела учета(синтетическго счета, группы счетов)необходимо определить тот уровень существенности, которым будет руководствоваться проверяющий для оценки существенности обнаруженных ошибок и искажений на конкретном участке(при проверке остатка по счету или результатов однотипных хозяйственных операций), т.е. Определить частные уровни существенности для отдельных направлений проверки. Существуют различные подходы к распределению общего уровня существенности для отдельных счетов бухгалтерского учета.

  Некоторые из методов рассмотрим на примере  данных, приведенных в табл. 6.

Таблица 6

Оборотно-сальдовый баланс, тыс. руб.

 

  Вариант 1. Традиционным является распределение  общего уровня существенности пропорционально  удельному весу остатка по счету  в общем итоге. Например, пропорционально остатку по счету в валюте баланса. Отдельно для активной и пассивной части. При этом между активной и пассивной частью общий уровень существенности делится пополам.

  Пример 3. Общий уровень существенности составляет 6000 тыс. руб. Тогда между  счетами активными и пассивными распределяется 3000 тыс. руб. Результат  расчета приведен в табл. 7.