Понимание деятельности аудируемого лица в профессиональном суждении аудитора

     1.3. Понимание системы внутреннего контроля

     Аудитор должен обладать знаниями о системе внутреннего контроля. Под системой внутреннего контроля понимается политика и процедуры, принятые руководством или другими сотрудниками субъекта для обеспечения разумной уверенности в реализации целей, предусматривающих составление достоверной финансовой отчётности, упорядоченное и эффективное ведение финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с требованиями законодательства и другими положениями.

     Это означает, что организация системы  внутреннего контроля и её функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые  угрожают достижению любой из этих целей. Поэтому понимание аудитором  системы внутреннего контроля аудируемого  лица подразумевает осуществляемую аудитором оценку адекватности организации  средств контроля и установление факта их применения. Под адекватностью  понимается способность средства контроля в отдельности или в сочетании  с другими средствами контроля эффективно предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения.

     Система внутреннего контроля состоит из пяти элементов (см. рис 3)

      Рисунок 3 Элементы системы внутреннего контроля

     Такое разделение системы внутреннего  контроля на пять элементов предоставляет  аудиторам удобный подход для  анализа того, каким образом различные  элементы системы внутреннего контроля аудируемого лица могут влиять на аудит.

     Порядок организации и функционирования системы внутреннего контроля зависит  от размеров и сложности структуры  аудируемого лица.

     Аудитор должен понимать работу информационных систем клиента, связанных с хозяйственной деятельностью и её отражением в финансовой отчётности, рассматривая их по следующим позициям:

1. какие группы операций являются значимыми для финансовой отчётности;
2. с помощью каких процедур (автоматически или вручную инициируются, регистрируются, обрабатываются и отражаются в отчётности операции);
3. каким образом формируются и отражаются в отчётности учётные записи, регистрирующие необычные и сложные операции;
4. как организован процесс подготовки финансовой отчётности, включая раскрытие требуемой информации.

     Масштаб и характер рисков системы внутреннего  контроля меняются в зависимости  от типа и характеристик информационных систем аудируемого лица. Поэтому  при ознакомлении с системой внутреннего  контроля аудитор обращает внимание на то, реагировало ли аудируемое лицо адекватно на риски, возникающие  при использовании информационных систем или систем, реализуемых вручную, путём создания эффективных средств контроля.

     Аудитор должен понимать работу информационных систем аудируемого лица для того, чтобы сделать вывод об их соответствии условиям деятельности аудируемого  лица.

     Аудитору  необходимо обладать знаниями о контрольной среде. Она представляет собой общее отношение, осведомлённость и действия директоров и руководства, относящиеся к системе внутреннего контроля. Контрольная среда является основой для эффективной системы внутреннего контроля, обеспечивающей поддержание дисциплины и порядка. При оценке надёжности контрольной среды и определении, функционировала ли она, аудитор получает понимание того, каким образом руководство под надзором представителей собственника смогло создать и поддерживать честность и нормы этического поведения, а также установило надлежащие средства контроля в целях предотвращения и обнаружения недобросовестных действий или ошибок внутри аудируемого лица.

     Характер  контрольной среды аудируемого  лица таков, что он оказывает влияние  на процесс оценки рисков существенного  искажения информации.

     Контрольная среда сама по себе не обеспечивает эффективности системы внутреннего  контроля, она лишь «оболочка», встроенная в производственно-финансовую деятельность клиента и наполненная конкретными процедурами контроля. Поэтому аудитор наряду с контрольной средой обычно рассматривает влияние других элементов системы внутреннего контроля при оценке рисков существенного искажения информации, таких, как мониторинг средств контроля и функционирование определённых контрольных действий.

     Аудитору  необходимо обладать достаточными знаниями о контрольных действиях аудируемого лица. Контрольные действия аудируемого лица включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются, Примерами конкретных контрольных действий являются:

1. санкционирование (одобрение) руководством аудируемого лица контрольных действий;
2. проверка выполнения контрольных действий;
3. обработка информации, полученной в результате контрольных действий;
4. проверка наличия и состояния объектов аудируемого лица;
5. разделение обязанностей между работниками аудируемого лица в ходе контрольных действий.

     Аудитор должен понимать основные виды мероприятий, которые аудируемое лицо осуществляет для мониторинга системы внутреннего контроля в отношении финансовой (бухгалтерской) отчётности.

     Мониторинг  средств контроля представляет собой  процесс оценки эффективного функционирования системы внутреннего контроля во времени. Он включает регулярную оценку организации и функционирования средств контроля и осуществления  необходимых корректирующих мероприятий  в отношении средств контроля вследствие изменения условий деятельности. Руководство осуществляет мониторинг средств контроля путём осуществления  непрерывных мероприятий, отдельных  оценок или сочетания того и другого. Непрерывный мониторинг, как правило, является частью обычной деятельности по управлению аудируемым лицом в  форме постоянного руководства  и надзора.

     Функции мониторинга могут исполнять  сотрудники отдела внутреннего аудита. При проведении мониторинга возможно использование как внутренней, так  и внешней информации о функционировании системы контроля, в частности  претензии извне от поставщиков  или покупателей, регулирующих органов  и др.

     Аудитор оценивает надёжность информации мониторинга  для определения возможности  её использования в целях оценки риска существенных искажений и  для других целей аудита.

     Аудитор должен своевременно сообщить руководству  аудируемого лица и представителям собственника полученную по результатам  аудита информацию о существенных недостатках  в организации и применении системы  внутреннего контроля, ставших известными аудитору входе аудита.

     2 Значение понимания деятельности при формировании аудиторского заключения

     2.1 Роль понимания деятельности аудируемого лица в профессиональном суждении аудитора

     В ходе аудита профессиональное мнение бухгалтера, подготовившего финансовую отчётность компании, проверяется профессиональным суждением независимого аудитора. Тем самым пользователи данной финансовой отчётности получают определённую уверенность в объективности использованного в отчётности профессионального суждения.

     Прямого определения понятия "профессиональное суждение" российские нормативные  акты по бухгалтерскому учёту не содержат.

     Шапошников  А.А.  [17, с.6] определяет профессиональное суждение как некий экспертный метод оценки в недостаточно формализованных ситуациях и процедурах, а также выбор из имеющихся вариантов при отсутствии очевидных аргументов для однозначного выбора. Ссылки стандартов на профессиональное суждение не должны трактоваться как неопределённость и свобода действий, они должны ассоциироваться с повышенной ответственностью за принимаемое решение из-за отсутствия возможности опираться на содержание стандартов.

     В практике аудита существует мнение, что  профессиональное суждение аудитора - окончательный вывод, принимаемый  аудитором по профессиональным проблемам, не имеющим стандартного решения. Такая  точка зрения аудитора основана на его знаниях, квалификации и опыте  работы и является базой для принятия им субъективных решений в обстоятельствах, когда однозначно определить порядок  его действий не представляется возможным.

     Профессиональное суждение аудитора должно обладать, как минимум, следующими характеристиками [16, с.7]:

• во-первых, это собственное мнение аудитора, которое не исключает наличие иных мнений по исследуемому вопросу;
• во-вторых, данное мнение выражается в условиях неопределённости, по профессиональным проблемам, не имеющим стандартного решения;
• в-третьих, объективность мнения аудитора не гарантируется;
• в-четвертых, мнение основано на знаниях, квалификации и опыте работы конкретного аудитора.

     Являясь частью практической деятельности, профессиональное суждение выстраивает решения конкретных задач из имеющихся в арсенале понятий и не вводит новых.

     Понимание деятельности аудируемого лица и  среды, в которой она осуществляется, имеет большое значение для выражения профессионального суждения аудитора об оценке рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчётности и ответных действиях в связи с этими рисками в процессе аудита, таких, как [10]:

     а) установление уровня существенности и  оценка того, остаётся ли суждение о  существенности неизменным в процессе проведения аудита;

     б) рассмотрение уместности выбора и порядка  применения учётной политики и адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчётности;

     в) выявление областей аудируемого  лица, требующих особого внимания аудитора, в частности операции со связанными сторонами, уместность допущений  руководства о непрерывности  деятельности организации или изучение целей хозяйственных операций;

     г) определение ожидаемых хозяйственных  показателей аудируемого лица для  использования их при выполнении аналитических процедур;

     д) планирование и выполнение дальнейших аудиторских процедур в целях  сокращения аудиторского риска до приемлемо  низкого уровня;

     е) оценка достаточности и надлежащего  характера полученных аудиторских  доказательств, таких, как уместность допущений, а также устных и письменных заявлений и разъяснений руководства  аудируемого лица.

     Рисунок 4 Последовательность действий аудитора на этапе планирования.

     Таким образом, аудитору необходимо проанализировать информацию о деятельности экономического субъекта, с тем, чтобы рационально спланировать аудиторскую проверку.

     Аудитор должен выполнять следующие процедуры  оценки рисков в целях ознакомления с деятельностью аудируемого лица:

     1) запросы в адрес руководства  или других сотрудников аудируемого  лица - большая часть информации, необходимой аудитору на данном  этапе работы, предоставляется руководством  клиента и лицами, ответственными  за подготовку отчётности. Тем  не менее, опрос других лиц может использоваться для получения дополнительной информации (см. Приложение А).

     2) аналитические процедуры – на  стадии оценки риска применяются  для выявления необычных тенденций  и отклонения от обычных значений  коэффициентов, характеризующих  финансовое состояние и результаты  деятельности клиента. Такие отклонения  могут свидетельствовать о наличии  существенных искажений в финансовой  отчётности. Из-за масштабного характера  обобщений, которые делаются при  проведении анализа, результаты  аналитических процедур рассматриваются  аудитором во взаимосвязи с  другими доказательствами, свидетельствующими  о наличии или отсутствии существенных  искажений;

     3) наблюдение и инспектирование  – призвано подтвердить результаты  ранее сделанных запросов персоналу  и также снабдить аудитора  информацией о предприятии и  его деятельности. К таким процедурам  относится: наблюдение за различными  областями деятельности и операциями  аудируемого лица, инспектирование  документов, изучение отчётов, посещение  административных зданий и производственных  помещений аудируемого лица, прослеживание  отражения хозяйственных операций  в информационных системах, формирующих  данные для отчётности.