Сводная (консолидированная) отчетность

 
 
      

3. Международные    стандарты    финансовой    отчетности    о 

      консолидированной отчетности 

      В настоящее время существует 41 международный  стандарт финансовой отчетности (МСФО), среди котрых наиболее важными по проблемам консолидированной отчетности являются стандарты:

                - МСФО 22 «Объединение компаний»

                - МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность»

                - МСФО 28 «Инвестиции в ассоциированные  компании»

                - МСФО 14 «Финансовая отчетность  по сегментам»

                - МСФО 31 «Финансовая отчетность  об участии в совместной деятельности»

      Таким образом, 5 из 41 стандарта прямо или  косвенно посвящены проблеме консолидированной  отчетности, что свидетельствует  о возрастающей роли этого вида отчетности. Некоторые стандарты пересматриваются, уточняются в соответствии с требованием  времени, накопленной информацией, развитием науки и практики.

      Одним из наиболее сложных стандартов является МСФО 22 «Объединение компаний». Целью  этого стандарта является описание методологических проблем бухгалтерского учета при объединении компаний. В данном стандарте используются следующие термины и определения:

• объединение компаний – соединение самостоятельных предприятий в единую экономическую единицу в результате слияния или вследствие приобретения одним предприятием контроля над нетто-активами и производственной деятельностью другого предприятия
• покупка (приобретение) – объединение предприятий, при котором одно из предприятий, называемое покупателем, получает контроль над нетто-активами и производственной деятельностью другого предприятия, покупаемого в обмен на передачу активов, принятие обязательств или выпуск акций;
• слияние, или объединение, долей капитала – объединение предприятий, при котором акционеры объединенных предприятий осуществляют контроль над всеми или почти всеми общими над нетто-активами и производственной деятельностью для совместного разделения риска и получаемой прибыли объединенных предприятий, так что ни одна из сторон не может быть определена как приобретающая;
• контроль – полномочия, позволяющие осуществлять руководство финансовой и  производственной деятельностью предприятия с целью получения прибыли;
• материнское предприятие – предприятие, имеющее одно или несколько дочерних предприятий;
• дочернее предприятие – предприятие, контролируемое другим предприятием (называемым как материнское);
• доля меньшинства, владеющего менее чем на 50 % акций, - часть итогов производственной деятельности и нетто-активов дочернего предприятия, которыми материнское предприятие не владеет ни прямо, ни косвенно;
• справедливая стоимость – сумма, по которой актив может быть обменян или обязательство погашено заинтересованными осведомленными в предстоящей в ближайшее время сделке;
• дата покупки – дата установления контроля над нетто-активами и производственной деятельностью приобретаемого предприятия.

      Большая часть сделок по объединению компаний осуществляется в форме покупки. Платеж может быть проведен за счет эмиссии акций или перевода денежных средств и их эквивалентов либо передачи других активов. Объединение может  привести к созданию нового предприятия, устанавливающего контроль над объединяющимися  компаниями.

      Объединение может производиться также путем  слияния. Многие слияния происходят в результате реорганизации группы.

      МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность»  применяется для составления  и представления консолидированных  финансовых отчетов групп предприятий, находящихся под контролем материнского предприятия, а также для учета  инвестиций в дочерние предприятия  в отдельных финансовых отчетах  материнского предприятия. Материнское  предприятие должно представлять консолидированную финансовую отчетность. Пользователи финансовой отчетности нуждаются в информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях финансового положения группы в целом. В некоторых странах материнское предприятие освобождается от представления консолидированных финансовых отчетов, если оно фактически находится в полном владении другого предприятия.

      Материнское предприятие, публикующее консолидированную  отчетность должно включать в нее  отчетность всех дочерних предприятий, как зарубежных, так и национальных. Существование контроля предполагается, когда материнское предприятие  владеет прямо или косвенно более  чем половиной акций с правом голоса, если только не будет четко  продемонстрировано, что такое владение не обеспечивает контроля. Контроль существует даже тогда, когда материнское предприятие  владеет половиной акций предприятия  и менее с правом голоса и обладает полномочиями.

      МСФО 28 «Инвестиции ассоциированные компании»  дополняет рассмотренные выше стандарты. В нем использованы следующие  термины и определения:

• ассоциированная компания – компания, на деятельность которой инвестор оказывает существенное влияние, но которая не является ни дочерним, ни совместным;
• существенное влияние – возможность участвовать в принятии решений относительно финансовой или операционной политики предприятия, но не контролировать такую политику;
• метод учета инвестиций по долевому участию предусматривает первоначальный учет инвестиций по себестоимости, затем – их корректировку на произошедшее после приобретения изменение доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций и долю инвестора в результатах операций инвестируемого предприятия;
• метод учета инвестиций по себестоимости предусматривает учет инвестиций по сумме фактических затрат. Доход от инвестиций отражается в степени, в которой инвестор получает дивиденды из накопленной чистой прибыли инвестируемого предприятия, возникающей после даты приобретения;

      Если  инвестор владеет прямо или косвенно через другие дочерние предприятия  не менее чем 20 % акций объекта  инвестиций, имеющих право голоса, это предполагает, что инвестор обладает существенным влиянием, если только обратное не будет четко продемонстрировано. И, наоборот, если инвестор владеет  прямо или косвенно через дочерние предприятия менее чем 20 % акций с правом голоса объекта инвестиций, это предполагает, что он не имеет существенного влияния, если такое влияние не будет четко продемонстрировано.

      При использовании метода долевого участия  инвестиции первоначально учитываются  по себестоимости, а их балансовая стоимость  увеличивается или уменьшается  на долю инвестора в прибылях и  убытках объекта инвестиций после  даты приобретения. Корректировки балансовой суммы необходимы при изменении  доли участия инвестора в собственном  капитале объекта инвестиций, в результате изменений его структуры и  величины, при переоценке имущества, машин, оборудования и инвестиций, возникновении  курсовых разниц.

      Согласно  метода учета по себестоимости инвестор отражает инвестиции в инвестируемое  предприятие по сумме фактических  затрат и признает доход только в  той степени, в которой он получает чистую прибыль объекта инвестиций, возникающую после даты приобретения. Поступления, полученные сверх этого, записываются в уменьшение себестоимости  инвестиций.

      Инвестиции  в ассоциированную компанию должны отражаться в консолидированных  финансовых отчетах по долевому участию. Инвестор, имеющий инвестиции только в ассоциированные компании, может  и не составлять консолидированную финансовую отчетность, если не имеет дочерних предприятий. 

      

4. Принципы    подготовки      и       порядок        составления 

      консолидированной отчетности 

      1.4.1. Принципы подготовки консолидированной  отчетности 

      В соответствии с международными стандартами  консолидированная отчетность должна базироваться на определенных принципах (отвечать требованиям).

      1. Принцип полноты. Все активы, обязательства, расходы будущих периодов, доходы будущих периодов консолидированной группы принимаются в полном объеме независимо от доли материнской компании. Долю меньшинства показывают в балансе отдельной статьей под соответствующим заголовком.

      2. Принцип собственного капитала. Поскольку материнская компания и дочерние предприятия рассматриваются как единая экономическая единица, собственный капитал определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также по финансовым результатам деятельности этих предприятий и резервам.

      3. Принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированная отчетность должна быть представлена в ясной и удобной для понимания форме и давать правдивую и достоверную картину активов, обязательств, финансового положения, прибылей и убытков предприятий, входящих в группу и рассматриваемых как единое целое.

      4. Принцип постоянства использования методов консолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия. Методы консолидации должны применяться продолжительное время при условии, что предприятие является функционирующим, т.е. не намеревается прекращать свою деятельность в обозримом будущем. Отклонения допустимы в исключительных случаях, причем они должны быть раскрыты в приложениях к отчетности с соответствующим обоснованием. Эти принципы распространяются как на формы, так и на методы составления консолидированной отчетности.

      5. Принцип существенности. Данный принцип предусматривает раскрытие таких статей, величина которых может повлиять на принятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании.

      6. Единые методы оценки. Активы, пассивы, расходы будущих периодов, прибыли и затраты консолидированной компании должны быть учтены во всей полноте. Не имеет значения, как они представлены в текущем учете и отчетности предприятий, входящих в группу, поскольку материнская компания не налагает запрета и не осуществляет избирательные учетные подходы. Важно, чтобы при консолидировании активы и пассивы материнской компании и дочерних предприятий были оценены по единой методологии, применяемой материнской компанией. Методы оценки по законодательству, которое соблюдает материнская компания, должны применяться при формировании консолидированной отчетности.

      7. Единая дата составления. Консолидированная отчетность должна составляться на дату баланса материнской компании. Показатели отчетности дочерних предприятий также должны быть пересчитаны на дату консолидированной отчетности.

      Большая часть рассмотренных выше принципов, на которых строится консолидированная  отчетность согласно международным  стандартам, нашла отражение и  в российских нормативных документах, регулирующих составление сводной  бухгалтерской отчетности.

      В сводную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации  и дочерних обществ путем построчного  суммирования соответствующих данных по правилам, установленным Методическими  рекомендациями по составлению и  предоставлению сводной бухгалтерской  отчетности.

      При составлении сводной бухгалтерской  отчетности головная организация и  дочерние общества должны использовать единую учетную политику в отношении  оценки аналогичных статей имущества  и обязательств, доходов и расходов и пр.

      Если  учетная политика какого-то дочернего  общества отлична от используемой для  составления сводной бухгалтерской  отчетности, то до объединения такой  бухгалтерской отчетности с бухгалтерской  отчетностью головной организации  она приводится в соответствие с  учетной политикой, используемой для  составления сводной бухгалтерской  отчетности.

      В сводную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ, составленная за один и тот  же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.

      Организация должна составлять сводную бухгалтерскую  отчетность в объеме и порядке, установленных  Положением по бухгалтерскому учету  «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. 

      1.4.2. Порядок составления консолидированной  отчетности

      Порядок составления консолидированной  отчетности группами взаимосвязанных  организаций (холдингами, корпорациями, концернами, ассоциациями и др.) имеет  ряд особенностей. Перед началом  составления консолидированной  отчетности головное предприятие должно получить от всех организаций группы следующие данные:

      - о финансовых вложениях организаций  группы в уставные капиталы  других организаций;

      - о номинальной стоимости акций  (долей капитала) организаций группы;

      - о полученном организациями группы  эмиссионном доходе;

      - об остатках кредиторской и  дебиторской задолженности организаций  группы друг другу;

      - о кредитах и ссудах, выданных  организациями группы друг другу;