Теоретические аспекты учета общехозяйственных расходов

В качестве базы распределения  производственных косвенных затрат данного МВЗ можно использовать:

· фактические затраты  труда;

· нормативные (плановые) прямые затраты труда;

· количество персонала, задействованного в том или ином технологическом  процессе.

Если деятельность МВЗ  является капиталоемкой (например, автоматизированные производственные линии), то общепроизводственные расходы этого МВЗ можно распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с использованием основных средств. Здесь в качестве базы распределения производственных косвенных расходов могут применяться:

· амортизационные отчисления по видам продукции;

· плановые (нормативные) часы работы оборудования;

· фактические часы работы оборудования;

· остаточная стоимость основных средств, задействованных в том  или ином технологическом процессе;

· количество произведенной  продукции (данная база применяется  в основном на предприятиях с простым  типом производства);

· стандартные прямые добавленные  затраты (данная база включает заработную плату операторов, рабочих, обслуживающих  оборудование, энергию и др.);

· стандартная общая сумма  переменных расходов (к предыдущей базе добавляется стоимость использованных переменных материалов).

И наконец, если деятельность МВЗ является материалоемкой (затраты, добавленные к стоимости продукции  в данном МВЗ, в большинстве своем  являются расходами сырья и материалов), то за базу распределения можно принять:

· фактически прямые затраты  сырья и материалов;

· плановые (нормативные) прямые затраты сырья и материалов.

Если нельзя четко определить, какой является деятельность МВЗ (трудоемкой, капиталоемкой или материалоемкой), то можно использовать комбинированные  базы распределения, рассчитываемые на основе двух или более видов ресурсов:

· полные прямые материальные затраты (текущие материальные затраты  плюс амортизация) -- при большом  удельном весе используемых сырья, материалов и основных средств;

· добавленная стоимость (амортизация плюс прямые затраты  труда) -- при большом удельном весе трудовых ресурсов и капитала (основных средств);

· затраты труда плюс текущие  материальные затраты -- при большом  удельном весе сырья, материалов и ручного  труда;

· полные прямые затраты -- в  отсутствие приоритета какого-либо вида ресурсов.

4. Распределение накладных  расходов на изделие (заказ).

Определив цеховые ставки косвенных затрат и зная количество часов, затрачиваемых на производство единицы продукции (заказа), можно  определить величину косвенных затрат, приходящихся на единицу продукции.

Алгоритм распределения  общехозяйственных расходов следующий:

а) из учетных регистров  определяют сумму общехозяйственных  расходов за отчетный период;

б) в соответствии с указанной  в учетной политике базой распределения  общехозяйственных расходов (пропорционально  заработной плате производственных рабочих и др.) суммируют элементы, включенные в эту базу в рублевом исчислении;

в) находят коэффициент  распределения путем деления  результатов по пункту «а» на результат  по пункту «б»;

г) рассчитывают сумму общехозяйственных  расходов, приходящихся на каждый элемент  базы, путем умножения каждого  элемента на коэффициент.

Генеральные управляющие  западных фирм находят, что общехозяйственные  расходы контролировать сложнее, чем  все прочие издержки, поскольку данные расходы включают в себя множество  различных калькуляционных статей с различными характеристиками динамики изменения. Некоторые накладные  расходы, например, амортизация основных средств, зависят от их производственных мощностей. Данные расходы остаются сравнительно постоянными независимо от изменений объемов сбыта или  производства. Дискреционные расходы  изменяются только в зависимости  от решений, принятых руководством.

Другая трудность состоит  в том, что не все накладные  расходы, относящиеся к производству или сбыту, осуществляются одновременно с процессом производства или  сбыта. Некоторые накладные расходы  приходятся на периоды намного более  ранние, чем случаются изменения  в производстве или сбыте. Другие накладные расходы приходятся на существенно более позднее время, после того, как упомянутые изменения  уже давно прошли.

Международные бухгалтерские  стандарты, основные принципы учета  имеют отношение именно к системам финансового учета. Что касается внутренней учетной системы на предприятии, то вопрос о том, создавать ее или  нет, решает сама администрация фирмы. В системе внутреннего учета  создается, прежде всего, информация об издержках.

В западных странах издержки производства - один из основных объектов управленческого учета. Они группируются и учитываются по видам, местам их возникновения и носителям затрат. Места возникновения затрат - это  структурные единицы и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции (работ, услуг) данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

В системе управленческого  учета обязательно выделяются такие  объекты учета, как «центры ответственности». Управление издержками происходит через  деятельность людей, которые должны отвечать за целесообразность возникновения  того или иного вида расходов. Центр  ответственности - структурный элемент  предприятия, в пределах которого менеджер ответственен за целесообразность понесенных расходов.

Администрация решает сама, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и  как их увязать с центрами ответственности.

Так, если в традиционном управленческом учете принимается  подход с одноступенчатым распределением ОПР (ОХР), при котором косвенные  расходы (как уже говорилось выше) собираются за месяц и распределяются между видами продукции пропорционально  единой базе, то в западном управленческом учете принимаются различные  методики более сложные, но и более  точные:

1. четырехступенчатое фактическое  распределение (распределение общепроизводственных  и общехозяйственных расходов):

· распределение общей  суммы ОПР и ОХР между производствами и обслуживающими подразделениями - каждая статья ОПР и ОХР распределяется отдельно с выбором собственной  базы распределения;

· перераспределение расходов обслуживающих подразделений на производственные;

· расчет ставок распределения  ОПР и ОХР имеют два вида:

1. единые - общие для всех, определяются для всех цехов  в целом

Единая ставка = Общие суммы  ОПР (ОХР) / Общая величина базы распределения

2. цеховые ставки - рассчитываются  индивидуально для каждого цеха  с выбором собственной базы  распределения

Цеховая ставка = ОПР (ОХП) цеха / Величина базы распределения данного  цеха

· отнесение ОПР (ОХР) на себестоимость  отдельных изделий на основе ставок распределения и с учетом баз  распределения по каждому виду продукции, определяется сумма ОПР (ОХР) , надлежащего  включению в себестоимость.

2. метод возмещения ОПР  (ОХР). Ее особенности: до начала  производства составляется смета  ОПР (ОХР) , выбирается база их  распределения и исчисляется  плановая ставка (норма возмещения)

Норма возмещения = Плановая сумма ОПР (ОХР) / Плановая величина базы распределения

ОПР (ОХР), вкл. в себестоимость = Норма возмещения * фактич. ч/ч

В конце периода выявляется разница между суммой ОПР (ОХР), включаемой в себестоимость и фактические  суммы ОПР (ОХР) , которые списываются  на финансовый результат.

Так, например, рассмотрим такие  системы Direct Costing и Стандарт-костинг.

Система Direct Costing - ее суть состоит  в том, что себестоимость учитывается  и планируется только в части  переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям  затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном  счете, в калькуляцию не включаются и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете  прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются  также запасы - остатки готовой  продукции на складах и незавершенное  производство.

Стандарт-костинг (standart costing) - система учета затрат и калькуляции  себестоимости с использованием нормативных затрат. «Стандарт» - количество необходимых для производства единицы  продукции затрат; «костинг» - денежное выражение этих затрат. Система появилась  в Америке в начале 30-х годов  двадцатого века, когда США переживали экономический кризис.

В основу системы Стандарт-костинг  положены следующие принципы:

· предварительное нормирование затрат по элементам и статьям  затрат;

· составление нормативных  калькуляций на изделие и его  составные части;

· раздельный учет нормативных  затрат и отклонений;

· анализ отклонений;

· уточнение калькуляций  при изменении норм.

Нормативный метод учет затрат и калькулирования себестоимости  характеризуется тем, что на предприятии  по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная  по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

Нормативная калькуляция  используется для определения фактической  себестоимости продукции, оценки брака  в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих  норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы  могут изменяться, как правило, снижаться, по мере освоения производства и улучшения  использования материальных и трудовых ресурсов.

Учет организуется таким  образом, чтобы все текущие затраты  подразделить на расход по нормам и  отклонения от норм.

Система нормативных (стандартных) затрат служит для оценки деятельности отдельных работников и компании в целом, подготовки бюджетов и прогнозов, помогает принять решение об установлении реальных цен.

Глава 3. Современные Инструменты  управления затратами На производство

Одной из наиболее важных задач, стоящих перед руководством предприятия, является снижение себестоимости выпускаемой  продукции, выработка путей сокращения издержек и повышения эффективности  должно происходить на всех стадиях  производственного процесса. Большое  значение в поиске путей снижения себестоимости продукции имеет  выявление затрат не связанных прямо  с процессом производства, и, в  первую очередь, сокращение именно этих видов затрат. К таким расходам можно отнести затраты на организацию  и управление производством. Их удельный вес в себестоимости весьма значителен.

Так, в настоящее время  существует множество инструментов управления затратами, которые получили мировое признание.

Современные инструменты  управления затратами:

А) Инструменты относящиеся  непосредственно к управлению затратами:

1. Директ-костинг (Direct-costing).

«Учет прямых затрат» - не совсем точно отражает суть системы, так  как лишь на первых этапах практического  применения системы учета директ-костинг  в себестоимость включались только прямые расходы, а все виды косвенных  расходов списывались непосредственно  на финансовые результаты. Позднее директ-костинг трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных, но и в части переменных косвенных затрат.

2. Стандарт-костинг (Standart-costing) / Нормативный учет.

Смысл системы заключается  в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что  произошло, учитывается не то что  есть, а то, что должно быть, и обособленно  отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой  данная система, -- учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление.

3. Учет затрат по стадиям  жизненного цикла продукции (Life-cycle costing).

Впервые был применен в  США в рамках государственных  проектов в оборонной отрасли. Стоимость  полного жизненного цикла изделия -- от проектирования до снятия производства -- была наиболее важным показателем  для государственных структур, так  как проект финансировался исходя из полной стоимости контракта или  программы, а не из себестоимости  конкретного изделия. Новые технологии производства спровоцировали перемещение  методов LCC в сектор частной экономики.

4. Операционный анализ (Cost-valume-profit analysis).

Все предпринимаемые в  условиях рынка управленческие модели основаны на изучении взаимосвязи затрат, объема производства и прибыли. CVP-анализ позволяет сравнить различные варианты цен на продукцию и получение  прибыли, а также отыскать наиболее выгодное соотношение между переменными, постоянными затратами, ценой и  объемом производства продукции. Иногда анализ соотношения затрат, объема производства и прибыли трактуют более узко, как анализ критической  точки.

5. Учет затрат по местам  возникновения (Activity based costing) .

Поиск новых методов получения  объективной информации о затратах привел к появлению метода ABC, согласно которому предприятие рассматривается  как набор рабочих операций, определяющих его специфику. Основным понятием, которое  используется в АВС, является понятие  «проводник затрат» (cost driver). Под проводником  затрат понимается некоторый процесс (технологическая операция, сделка и т.д.), который приводит к появлению  определенного вида затрат.

B) Инструменты, которые  относятся, в том числе и  к управлению затратами: 

6. Функционально-стоимостной  анализ / Стоимостное проектирование (Value engineering) .