Учет финансовых вложений

    При погашении или продаже ценных бумаг их списывают с кредита  счета 58 «Финансовые вложения» в  дебет счета 91 «Прочие доходы и  расходы» по их стоимости в момент продажи. Выручку от продажи ценных бумаг зачисляют на счета учета денежных средств с кредита счета 91. Прибыль и убыток от продажи ценных бумаг списывают со счета 91 «Прочие доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли и убытки».

    При операциях с долговыми ценными  бумагами в иностранных валютах  может возникать курсовая разница, если покупка и продажа ценных бумаг производятся по одной и  той же валютной цене. Эта разница списывается на счет 91.

3. Учет финансовых вложений в займы

 
 

    Предоставленные другим организациям денежные и иные займы учитывают в зависимости  от срока предоставления по дебету счетов 06 «Долгосрочные финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы», или 58 «Краткосрочные финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы», с кредита денежных и других счетов (счета 10 «Материалы» - на стоимость переданных материалов и т. п.). Договор займа может быть возмездным (с уплатой процентов) и безвозмездным.

    При договоре возмездного займа размер и порядок выплаты процентов определяются договором. Проценты по договору займа могут выплачиваться в согласованном сторонами порядке. Если такой порядок не оговорен, то проценты выплачиваются ежемесячно до дня фактического возврата займа.

    При отсутствии в договоре прямых указаний о размере процентов их величина определяется существующей по местожительству  либо местонахождению заимодавца банковской ставкой рефинансирования. В настоящее  время в качестве такой ставки применяют единую учетную ставку Центрального банка РФ по кредитным ресурсам, предоставляемым коммерческим банкам (ставка рефинансирования Центрального банка РФ).

    Начисление  дивидендов по предоставленным займам отражают по дебету счета 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", а поступление дивидендов - по дебету денежных счетов и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

    Начисление  и последующее получение дивидендов по займам в форме продукции (работ, услуг) отражают вначале по дебету счета 76 и кредиту счета 80, а затем  по дебету счетов 08 (на стоимость поступивших основных средств), 10 (на стоимость поступивших материалов), 12 (на стоимость поступивших МБП) и других счетов с кредита счета 76.

    Возврат займов отражают по дебету денежных или  других соответствующих счетов и кредиту счетов 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения».

    Если  заемщик не возвращает в срок сумму  займа, то на эту сумму должны уплачиваться проценты, которые определяются исходя из учетной ставки банковского процента, существующей в месте жительства (для граждан) или в месте его нахождения (для юридического лица).

    Суммы начисленных штрафных санкций отражают по дебету счета 63 «Расчеты по претензиям» и кредиту счета 80 «Прибыли и убытки».

    Для целей налогообложения суммы  причитающихся штрафных санкций  включаются в состав внереализационных  доходов заимодавца только по мере их признания заемщиком или присуждения арбитражным судом (п. 15 Положения о составе затрат).

    Гражданский кодекс допускает возможность заключения договора целевого займа, устанавливающего условие использования полученных средств на строго определенные цели [1, ст. 814].

    По  целевому займу в договоре должны быть определены:

• конкретные цели использования полученного займа;
• меры конкретного контроля заимодавца за целевым использованием переданных денежных средств или другого имущества (предоставление заимодавцу заемщиком определенных документов, финансовых отчетов и т. п.).
4. Аналитический учет финансовых вложений

 

     Аналитический учет финансовых вложений должен обеспечить информацию по видам данных вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения. По государственным  ценным бумагам и ценным бумагам  других организаций в аналитическом  учете в обязательном порядке  формируется следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги; номер, серия и т.д., номинальная  цена; цена покупки; расходы, связанные  с приобретением; общее количество; дата покупки, продаж или иного выбытия; место хранения.

     Построение  аналитического учета финансовых вложений должно также обеспечить возможность  получения данных о долгосрочных и краткосрочных вложениях.

     Учет  финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о  деятельности которых составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 «Финансовые вложения»  обособленно.

     Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть описаны в Книге учета  ценных бумаг. Книга учета ценных бумаг должна иметь следующие  реквизиты: наименование эмитента; номинальная  цена ценной бумаги; покупная стоимость; номер, серия и др.; общее количество; дата покупки; дата продажи. Книга учета  ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации  и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы. Исправления  в Книгу учета ценных бумаг  могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.

     В случае ведения Книги учета ценных бумаг с помощью средств вычислительной техники информация может формироваться  в виде выходного документа на машиночитаемых носителях. Распечатка информации с машиночитаемых носителей  осуществляется по мере необходимости  или по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры, но не реже одного раза в год.

     Ответственность за организацию хранения Книги учета  ценных бумаг несет руководитель организации.

     При хранении бланков (сертификатов) ценных бумаг в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете  у организации-владельца с указанием  в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение. Начисление расходов по оплате услуг депозитариев отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счетов учета расчетов, а при перечислении депозитарию  указанных сумм — по дебету счетов учета расчетов и кредиту счетов учета денежных средств.

5. Обесценивание финансовых вложений

 

    Корректировки данного вида производятся в отношении  ценных бумаг (равно как и иных финансовых вложений), по которым не определяется текущая рыночная стоимость.

    Под обесценением финансовых вложений понимается устойчивое существенное снижение стоимости  финансовых вложений ниже величины экономической  выгоды, которую организация рассчитывает получить от этих финансовых вложений в обычных условиях деятельности. Важнейшими характеристиками обесценивания  финансовых вложений являются устойчивость и существенность снижения их стоимости. Кратковременное, спекулятивное снижение котировок ценных бумаг нельзя расценить  как обесценение финансовых вложений. Не может характеризоваться как  обесценение финансовых вложений и  незначительное, несущественное колебание  стоимости финансовых вложений.

    Примерами ситуаций, в которых может происходить  обесценение финансовых вложений, являются:

• появление у организации — эмитента ценных бумаг признаков банкротства либо объявление ее банкротом;
• совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости, отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения таких поступлений в будущем.

    На  основе анализа состояния фондового  рынка и принадлежащего организации  портфеля ценных бумаг выявляются те ценные бумаги, по которым имеет  место или возможно обесценение. Тест на обесценение проводится не реже одного раза в год при составлении  годовой бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря; возможно тестирование также при составлении  промежуточной отчетности. Для ценных бумаг, по которым имеет место  или возможно обесценение, организация  устанавливает расчетную стоимость, которая равна учетной стоимости  за минусом величины обесценения. Расчетная  стоимость вложений в ценные бумаги сопоставляется с их учетной стоимостью. В результате такого сопоставления  подтверждаются признаки обесценения  финансовых вложений. Оно имеет место, когда одновременно наличествуют следующие  условия:

• на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;
• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений лишь существенно уменьшалась;
• на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.

    При обесценении финансовых вложений организация  создает резерв под обесценение  финансовых вложений. Он выполняет  две функции. С одной стороны, с его помощью формируется  балансовая стоимость вложений в  ценные бумаги на основе их учетной  стоимости. С другой стороны, он обеспечивает покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с определенными ценными бумагами на фондовом рынке в новом году

    Резерв  создается по каждому виду ценных бумаг (те ценных бумаг одного и того же вида, типа или категории, а также  одного и того же эмитента) в отдельности  на разницу между учетной и  расчетной стоимостью независимо от сохранения или увеличения стоимости  всех ценных бумаг, принадлежащих организации. Сумма резерва относится на финансовый результат деятельности организации  в отчетном году (в составе операционных расходов).

    Учет  резервов под обесценение финансовых вложений ведется на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Аналитический учет по этому счету  ведут на каждый резерв. Большинство  записей по этому счету осуществляется, как правило, заключительными оборотами  отчетного периода.

    Создание  резерва отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и  кредиту счета 59 «Резервы под обесценение  финансовых вложений». В результате этой записи образуется соответствующий  резерв, но не меняется учетная стоимость  инвестиций в ценные бумаги, числящихся на инвентарном счете 58 «Финансовые  вложения». Балансовая стоимость этих финансовых вложений представляет собой  алгебраическую сумму учетной стоимости  и резерва. В валюту баланса включается расчетная стоимость вложений в  ценные бумаги.

    Пример. Во вступительном балансе организации  за 2003 г. числится 100 акций некоего  акционерного общества. Общая покупная стоимость этих акций составляет 1 млн руб. (10 тыс руб. за единицу).

    Надень  заключения бухгалтерского баланса  по состоянию на 31 декабря 2003 г рыночная стоимость этих акций составляет 9 тыс. руб за единицу (при цене продавца 9,2 тыс руб. и цене покупателя 8,8 тыс. руб ), т.е. рыночная стоимость акций  оказалась ниже их покупной стоимости.

    В связи с этим организация должна создать резерв под обесценение  акций в сумме 100 тыс. руб. (1000 руб. • 100 акций), что найдет отражение  в учете в виде следующей записи:

• Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 100 000 руб.
• К-т сч. 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» 100 000 руб.

    В бухгалтерском балансе по состоянию  на 31 декабря 2003 г. стоимость рассматриваемых  акций должна быть показана следующим  образом:

    покупная  стоимость 1 000 000 руб.

    резерв  под обесценение 100 000 руб.

    рыночная  стоимость 900 000 руб.

    При выбытии вложений в ценные бумаги, по которым рацее создан резерв под обесценение, одновременно с записями по названию этих вложений сумма резерва по ним перечисляется со счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы». Аналогичная запись делается, когда условия обесценения финансовых вложений прекращаются.

    Если  по итогам года рыночная стоимость  вложений в ценные бумаги, для которых  ранее был создан резерв под обесценение, повысилась сверх рыночной стоимости, которая использовалась в качестве базовой для создания резерва  год назад, то сумма резерва под  обесценение данных вложений корректируется вплоть до полного перечисления средств  из резерва на счет прочих доходов  и расходов отчетного года. При  этом делается бухгалтерская запись: