Учет и анализ выполнения работ и оказания услуг

Представляется, что организации будут применять оба метода: в налоговом учете - метод, изложенный в ст. 319 НК РФ, поскольку он оперирует с итоговыми данными, не требует детализации информации в разрезе заказов и менее трудоемок; в бухгалтерском, управленческом учете -- позаказный метод, поскольку только он дает точный расчет себестоимости выполняемых услуг, необходимый для определения рентабельности отдельных работ, определения уровня расценок на оказываемые услуги и т. п.

Глава 25 Налогового кодекса РФ предлагает распределять прямые расходы на НЗП пропорционально доле незавершенных заказов в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов. Поэтому для корректного распределения прямых расходов налогоплательщику необходимо в своей налоговой политике выбрать критерий, по которому он определял бы объем выполняемых заказов. Критерий может быть не только стоимостным, но и выраженным в натуральных показателях. Так, например, организации, оказывающие консультационные (аудиторские, юридические, инжиниринговые и т. п.) услуги, могут учитывать объем выполняемых работ в часах. Стоимость работы по заключенному с заказчиком договору переводится в часы исходя из расценок работы специалистов. Затем каждый месяц организацией контролируется выполнение договоров: какие контракты выполняются, какими специалистами, сколько часов затрачено ими в текущем месяце на выполнение того или иного контракта.

Транспортные компании, осуществляющие перевозки грузов, для расчета объема выполняемых услуг могут применять показатель, выраженный в километрах.

Отметим, что работы, имеющие длительный характер, лучше всего оценивать не в стоимостном измерении, а в натуральных показателях. Так проще контролировать выполнение работы в течение нескольких месяцев. Если же организация выбрала стоимостной критерий, ей необходимо оценивать процент выполнения работы и исходя из него рассчитывать, на какую сумму (в рублях) выполнена работа для конкретного заказчика в текущем месяце[28].

Рассмотрим распределение расходов организации на прямые и косвенные, а также налоговый подход к расчету суммы косвенных расходов, относящихся к определенному отчетному периоду.

Пример 1

Транспортная компания ООО «Мостэк», заключив в августе 2002 года договоры с заказчиками ЗАО «Аксон», ООО «Валери», ООО «Деймос», ОАО «Комби», в сентябре начала осуществлять автомобильные перевозки грузов своих контрагентов.

В сентябре компанией:

- перечислена арендодателю за сентябрь-ноябрь 2002 года арендная плата за гараж в размере 150 000 руб. - получена лицензия на право осуществления перевозки грузов автомобильным транспортом сроком на один год на сумму 48 000 руб.; - с организацией, обслуживающей помещение гаража, подписан акт приемки коммунальных услуг за сентябрь на сумму 28 280 руб.; - рекламному агентству, которое в соответствии с заключенным договором будет размещать рекламную информацию о компании в СМИ в течение сентября-декабря 2010 года, перечислено 140 000 руб.; - осуществлены иные расходы.

ООО «Мостэк» подписало с обслуживающей помещение гаража организацией акт приемки оказанных услуг в сентябре 2010 года.

Затраты по коммунальным услугам являются косвенными расходами этого месяца, поскольку в силу п. 2 ст. 272 НК РФ датой осуществления данного вида расхода является момент подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) производственного характера.

Арендная плата 150 000 руб., перечисленная арендодателю за сентябрь-ноябрь 2002 года, не может быть включена в полном объеме в косвенные расходы сентября, так как на сентябрь приходится 50 000 руб. (150 000 руб. : 3 мес.).

Исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов в сентябре в состав косвенных расходов можно включить:

- расходы на приобретение лицензии - 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.);

- затраты на проведение рекламной акции - 35 000 руб. (140 000 руб. : 4 мес.).

Косвенные расходы сентября, всего - 300 000 руб. (20 000 руб. + 120 000 руб. + 42 720 руб. + 28 280 руб. + 50 000 руб. + 4000 руб. + 35 000 руб.).

Налоговой политикой компании предусмотрено, что объемы оказываемых услуг по перевозке грузов определяются в километрах. При этом в заключаемых договорах указывается, что расчеты осуществляются исходя из стоимости за 1 км пробега.

Согласно заключенным договорам с заказчиками объем работ ООО «Мостэк» составляет:

- ЗАО «Аксон» - 7500 км;

- ООО «Валери» - 50 000 км;

- ООО «Деймос» - 15 000 км;

- ОАО «Комби» - 40 000 км.

В сентябре подписаны акты приемки оказанных услуг с ЗАО «Аксон» (7500 км) и ООО «Деймос» (15 000 км).

Работы для остальных заказчиков выполнены не в полных объемах, которые были предусмотрены в договорах: по ООО «Валери» - 22 500 км (осталось 27 500 км), по ОАО «Комби» только 5000 км (осталось 35 000 км).

Расходы, учитываемые при налогообложении, состоят из прямых (90 000 руб.) (стр. 5 гр. 7 табл. 2) и косвенных (300 000 руб.) расходов.

При сдаче отчетности за девять месяцев 2002 года ООО «Мостэк» представит налоговому органу декларацию по налогу на прибыль, в листе 02 которой по строке 020 будет указана сумма расходов, уменьшающих сумму дохода от реализации, - 390 000 руб. (90 000 руб. + 300 000 руб.).  Учет объемов работ, не выполненных в предыдущих месяцах

При расчете прямых расходов, приходящихся на незавершенные работы (услуги) на конец текущего месяца, налогоплательщики должны учитывать не только прямые расходы (как на начало месяца, так и осуществленные в текущем месяце). При расчете доли незавершенных заказов в общем объеме выполняемых налогоплательщиком работ необходимо учитывать и объем работ, приходящийся на начало месяца, в котором производится расчет.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1.

Предположим, что в октябре 2010 года транспортная компания ООО «Мостэк» заключила договоры с новыми заказчиками - ЗАО «Матра», ООО «Протос», АО «Сантал». В том же месяце были оказаны услуги по автомобильным перевозкам новым заказчикам и продолжены работы по перевозкам грузов для ООО «Валери» и ОАО «Комби». Прямые расходы ООО «Мостэк» в октябре составили 400 000 руб.

На основании заключенных договоров объем работ ООО «Мостэк» составляет:

- ЗАО «Матра» - 60 000 км;

- ООО «Протос» - 21 000 км;

- АО «Сантал» - 12 000 км.

В октябре выполнены и подписаны акты приемки оказанных услуг с ОАО «Комби» и ООО «Протос». Услуги по остальным заказчикам выполнены не в полном объеме, предусмотренном в договорах: по ООО «Валери» - 24 000 км, ЗАО «Матра» - 16 000 км, АО «Сантал» - 4000 км.

Выполненные и сданные заказчикам работы и оказанные услуги оформляют актами приемки-передачи, на основании которых выписывают счета на оплату работ и услуг.

Начисление сумм заказчикам в соответствии с договорами и расчетными документами за готовую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги отражают по дебету счета 220503560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг» и кредиту счета 240101130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг».

На сумму начисленного налога на добавленную стоимость (НДС) по проданной готовой продукции, работам, услугам дебетуется счет 240101130 и кредитуется счет 230304730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость». При перечислении в бюджет суммы НДС дебетуется счет 230304830 «Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость» и кредитуется счет 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»[29].

Фактическая себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных услуг и выполненных работ списывается с кредита счетов 210507440 «Уменьшение стоимости готовой продукции», 210604440 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)» в дебет счета 240101130 «Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг». Поступления денежных средств за реализованную готовую продукцию, выполненные работы и услуги отражаются по дебету счета 220101510 «Поступления денежных средств учреждения на банковские счета» и кредиту счета 220503660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг».

Прибыль, полученная учреждением от предпринимательской деятельности, облагается налогом на прибыль в размере и порядке, установленных главой 25 Налогового кодекса РФ. Начисление налога на прибыль отражается по дебету счета 240101130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг» и кредиту счета 230303730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль». Уплата налога на прибыль учитывается по дебету счета 230303830 «Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль» и кредиту счета 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов».

При заключении счетов результатов текущей деятельности учреждения в конце года оборотами декабря дебетуется счет 240101130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг» и кредитуется счет 240103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов».

Заключение

Из изложенного можно сделать вывод, что для улучшения и повышения эффективности учета затрат на производство продукции, выполненных работ и оказанных услуг и их продаж следует:

- своевременно отражать все хозяйственные операции по учету затрат на производство продукции, выполненных работ и оказанных услуг и их продаж;

- необходимо усилить внутренний контроль за поступающими первичными документами по учету затрат на производство продукции, выполненных работ и оказанных услуг и их продаж;

- проводить своевременный учет неправильно оформленных документов по учету затрат на производство продукции, выполненных работ и оказанных услуг и их продаж;

- ввести график документооборота по учету затрат на производство продукции, выполненных работ и оказанных услуг и их продаж.

Для совершенствования учета затрат на производство продукции, выполненных работ и оказанных услуг и их продаж, а также в общем бухгалтерского учета необходимо порекомендовать применение на автоматизированных программ ведения бухгалтерского учета.

Не смотря на то, что в мире существует более тысячи тиражируемых бухгалтерских пакетов различной мощности и стоимости, российские бухгалтеры и предприниматели предпочитают отечественные пакеты, более подходящие для условий переходной экономики и быстрой смены законодательных актов, регулирующих порядок бухгалтерского учета.

Современный этап развития бухгалтерских систем характеризуется созданием интегрированных программных средств, объединяющих несколько предметных областей автоматизации.

Способ обработки хозяйственных операций при ведении бухгалтерского учета оказывает существенное влияние на организационную структуру фирмы, а также на процедуры и методы внутреннего контроля. Компьютерная технология характеризуется рядом особенностей, которые следует учитывать при оценке условий и процедур контроля. Ниже приведены отличия компьютерной обработки данных от неавтоматизированной.

Единообразное выполнение операций. Компьютерная обработка предполагает использование одних и тех же команд при выполнении идентичных операций бухгалтерского учета, что практически исключает появлению случайных ошибок, обыкновенно присущих ручной обработке. Напротив, программные ошибки (или другие систематические ошибки в аппаратных либо программных средствах) приводят к неправильной обработке всех идентичных операций при одинаковых условиях.

Разделение функций. Компьютерная система может осуществить множество процедур внутреннего контроля, которые в неавтоматизированных системах выполняют разные специалисты. Такая ситуация оставляет специалистам, имеющим доступ к компьютеру, возможность вмешательства в другие функции. В итоге компьютерные системы могут потребовать введения дополнительных мер для поддержания контроля на необходимом уровне, который в неавтоматизированных системах достигается простым разделением функций. К подобным мерам может относится система паролей, которые предотвращают действия, не допустимые со стороны специалистов, имеющих доступ к информации об активах и учетных документах через терминал в диалоговом режиме.

Потенциальные возможности появления ошибок и неточностей. По сравнению с неавтоматизированными системами бухгалтерского учета компьютерные системы более открыты для несанкционированного доступа, включая лиц, осуществляющих контроль. Они также открыты для скрытого изменения данных и прямого или косвенного получения информации об активах. Чем меньше человек вмешивается в машинную обработку операций учета, тем ниже возможность выявления ошибок и неточностей. Ошибки, допущенные при разработке или корректировке прикладных программ, могут оставаться незамеченными на протяжении длительного периода.

Потенциальные возможности усиления контроля со стороны администрации. Компьютерные системы дают в руки администрации широкий набор аналитических средств, позволяющих оценивать и контролировать деятельность фирмы. Наличие дополнительного инструментария обеспечивает укрепление системы внутреннего контроля в целом и, таким образом, снижение риска его неэффективности. Так, результаты обычного сопоставления фактических значений коэффициента издержек с плановыми, а также сверки счетов поступают к администрации более регулярно при компьютерной обработке информации. Кроме того, некоторые прикладные программы накапливают статистическую информацию о работе компьютера, которую можно использовать в целях контроля фактического хода обработки операций бухгалтерского учета.

Инициирование выполнения операций в компьютере. Компьютерная система может выполнять некоторые операции автоматически, причем их санкционирование не обязательно документируется, как это делается в неавтоматизированных системах бухгалтерского учета, поскольку сам факт принятия такой системы в эксплуатацию администрацией предполагает в неявном виде наличие соответствующих санкций.