Учет и контроль издержек на производство и продажу продукции по центрам ответственности

     

Информация об объеме производства, как и по издержкам, должна быть представлена в виде отклонений. Величина отклонений, на которые необходимо реагировать руководителю центра ответственности, на наш взгляд, должна устанавливаться дифференцированно. Отклонения, превышающие + 1%, должны быть приняты во внимание руководителем центра ответственности, а когда отклонение равно + 3% , оповещают руководителя организации.

     

Одной из проблем, возникающих в связи с организацией учета по центрам ответственности, является изменение в системе  сводного учета затрат на производство и калькулирование себестоимости. В литературе встречаются два подхода к ее решению:

     

- не связывать учет затрат по центрам ответственности с системой калькулирования, то есть рассматривать такой учет как параллельный, дополнительный;

     

- искать возможности сочетания учета по центрам ответственности с калькуляцией себестоимости продукции⁷.

     

Считают что, первый вариант проще для реализации, но таит в себе опасность потери системности, отсутствие увязки данных производственного учета между собой, допущение разных итогов в группировке затрат по местам формирования и объектам калькулирования за один и тот же период.

     

Второй вариант более приемлем, и существенное изменение системы калькулирования состоит в том, что отнесение косвенных расходов на виды готовой продукции осуществляется не путем их распределения, пропорционально выбранным базам, а в зависимости от степени участия центров ответственности в производстве данной продукции. Это более сложно, так как нужно учитывать внутрихозяйственный оборот с помощью трансфертных цен.

     

Таким образом, синтетический и аналитический  учет издержек по центрам ответственности  организуется соответствии и на основании  законодательства по бухгалтерскому учету. Особое внимание уделяют  приспособлению первичной документации к требованиям управленческого учета и контроля, т.е. должны содержать информацию о фактических и нормативных затратах

     

А также возникает  необходимость передачи части функций центральной бухгалтерии в данные подразделения. Аналитический учет организуется в соответствии с Инструкцией о применении плана счетов. 
 

     

3. Особенности учета и отчетности в центрах затрат, продаж, прибыли и инвестиций

     

Организация учета  в каждом из четырёх видов центров  ответственности имеет свои особенности. Это связано с существенной разницей в направлениях деятельности центров.

     

Так например, для организации учета и контроля в центрах затрат по каждому центру важное значение имеет учет фактических расходов по каждому центру. Для этого на каждый центр затрат, как было отмечено, открывают отдельный аналитический счет по учету затрат на производство, каждому центру присваивают шифр затрат.

     

Прямые расходы  учитывают по центрам затрат на основании  первичных документов, в которых  проставляют шифры затрат. Косвенные  расходы по центрам делятся на два вида:

     

- непосредственно относящиеся к данному центру затрат;

     

- распределяемые из других центров затрат.

     

Некоторые организации  относят на затраты центра только те накладные расходы, которые возникают  в данном центре. Ставка накладных  расходов по таким центрам определяется делением суммы накладных расходов на объем продукции данного центра, который может быть выражен в  единицах изделий их стоимости человеко- или машино-часах, прямой заработной плате. Остальные накладные расходы  в таких организациях распределяют по соответствующим ставкам, минуя  центры затрат.

     

В организациях, распределяющих накладные расходы  обоих видов, применяют ставки распределения  накладных расходов по видам накладных  расходов.

     

Эффективность функционирования центров затрат во многом зависит от содержания отчетов  по центрам затрат. Основными принципами этой отчетности являются:

     

- включение в отчет только контролируемых расходов;

     

- укрупнение показателей отчетности по центрам по мере восхождения от низшего уровня управления к высшему;

     

- включение в отчет информации об отклонениях, позволяющей реализовать принцип управления по отклонениям.

     

При оценке отклонений по отдельным затратам особое внимание следует обратить на непроизводительные расходы цехов и организации  в целом, потери от простоев, потери от недостач и порчи материальных ценностей, потери от брака и др. Непроизводительные расходы в смете  не отражаются.

     

При определении  центров затрат, порядка учета  затрат по ним, содержания отчетов об исполнении сметы различных уровней  и оценке отклонений от сметы целесообразно  использовать отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, по анализу хозяйственной деятельности организаций.

     

Свои особенности  есть в центрах прибыли. Отчетным документом по затратам центра прибыли являются отчеты об исполнении сметы центров затрат высших уровней (обычно начиная с цехового уровня). Основным же отчетным документом центра прибыли является отчет по прибыли, содержание которого зависит от включаемых в отчет показателей прибыли - валовой, от продаж, от обычной деятельности, до налогообложения, чистой или маржинального дохода.

     

Если центр  прибыли отчитывается по валовой  прибыли, то в отчете отражают стоимость  произведенной продукции, затраты  на производство продукции данного центра, составляющие ее производственную себестоимость, и исчисляемую величину валовой прибыли.

     

При составлении  отчета по валовой прибыли следует  учитывать, что организации могут  в соответствии с принятой учетной  политикой включать общехозяйственные  расходы в состав производственной себестоимости или списывать  их на счет 90 «Продажи». В первом случае показатель производственной себестоимости в отчете определяется с учетом общехозяйственных расходов, а во втором случае - без указанных расходов. Общехозяйственные расходы во втором случае будут учтены при составлении отчета по прибыли от продаж.

     

В том случае, когда центр прибыли отчитывается по прибыли от продаж, в отчете приводятся дополнительно данные о расходах на продажу продукции и соответствующей  части общехозяйственных расходов (если они не включаются в производственную себестоимость), позволяющие исчислить  полную себестоимость проданной  продукции и прибыль от продаж организации.

     

При составлении  отчета по прибыли от обычной деятельности в отчет включают данные о прочих доходах и расходах и сумме налога на прибыль.

     

Сумму прибыли  до налогообложения определяют прибавлением к прибыли от продаж прочих доходов и вычитанием из полученной суммы прочих расходов.

     

Прибыль или  убыток от обычной деятельности определяют вычитанием из суммы налогооблагаемой прибыли суммы налога на прибыль.

     

Состав прочих доходов и расходов определен ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». В финансовом учете прочие доходы и расходы отражаются на синтетическом счете 91 «Прочие доходы и расходы».

     

При решении  вопроса о целесообразности включения  прочих доходов и расходов в отчет по прибыли нужно иметь в виду, что лишь небольшая часть указанных доходов и расходов имеет прямое отношение к центрам прибыли и может быть отнесена на центры прямым путем. Однако основная часть операционных доходов и расходов носит централизованный характер и распределяется по центрам прибыли косвенными способами. Авторы отмечают, что при неудачно выбранной базе распределения таких доходов и расходов, они могут существенно исказить показатели прибыли соответствующих центров. Включение в отчетность центров по прибыли неконтролируемых менеджерами центров операционных доходов и расходов может иметь и положительное значение, поскольку у них возникает заинтересованность в оценке обоснованности прочих расходов⁸.

     

Вместо отчета по прибыли центры прибыли могут  составлять отчеты о маржинальном доходе. Маржинальный доход определяют вычитанием из выручки от продажи продукции переменных расходов, связанных с производством и продажей продукции.⁹ Разница между маржинальным доходом и постоянными расходами называется остаточным доходом. При этом остаточный доход целесообразно исчислять с учетом и прямых, и косвенных постоянных расходов.

     

Остаточный доход  до косвенных расходов, как правило, позволяет оценить деятельность центра прибыли более точно, чем  это можно сделать, используя  показателем остаточного дохода, поскольку этот показатель не содержит тех неточностей, которые возникают  при распределении косвенных  расходов.

     

Отчет о маржинальном доходе можно дополнить показателями прочих доходов и расходов, на основе которых возможно определить чистый доход центра прибыли.

     

В целом по организации отчет по прибыли за отчетный месяц целесообразно составлять по форме отчета по прибыли в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности с включением в отчет показателей по смете и отклонений за месяц и с начала года.

     

Поскольку центры инвестиций - это структурные единицы самого высокого уровня крупных децентрализованных организаций (дочерние и зависимые общества головных организаций, филиалы, отделения транснациональных корпораций) и, как правило, являются отдельными организациями, это центры составляют обычные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе отчет по прибыли¹⁰.

     

При сравнительной  оценке деятельности отдельных центров  инвестиций головной организацией абсолютные показатели прибыли часто оказываются  несопоставимыми из-за различий в  объемах производства и величины активов центров. Поэтому в настоящее  время для оценки деятельности центров  инвестиций в странах с рыночной экономикой используют такие показатели, как прибыль, рентабельность активов, остаточная прибыль, экономическая добавленная стоимость (ЭДС).

     

В качестве показателя прибыли в зависимости от конкретных условий деятельности используют показатели прибыли до налогообложения, прибыли  от обычной деятельности или чистой прибыли.

     

Показатель рентабельности активов (РА) определяют отношением прибыли (П) к активам (А). В настоящее время  наблюдаются различные подходы  к выбору числителя и знаменателя  приведенной формулы.

     

В зарубежной практике в качестве числителя чаще всего  используют показатели прибыли до налогообложения  и остаточного дохода до косвенных  затрат. Наряду с ними некоторые  организации в расчет принимают  показатели чистой прибыли.

     

В качестве активов (знаменателя) используют следующие  показатели:

     

- стоимость активов по балансу;

     

- стоимость активов по балансу плюс суммы амортизации по амортизируемым активам;

     

- действующие активы;

     

- оборотный капитал плюс внеоборотные активы.

     

В стоимость  активов по балансу амортизируемые активы (основные средства, нематериальные активы и доходные включения в  материальные ценности) включают в  остаточной стоимости, т.е. за вычетом  начисленной по ним амортизации.

     

Достоинство показателя балансовой стоимости активов заключается  в том, что при его использовании  обеспечивается согласованность с  отражением активов в балансе  и с прибылью, исчисляемой с  учетом начисляемой амортизации. Вместе с тем значение показателя рентабельности активов может постоянно увеличиваться  вместе с увеличением сроков использования  амортизирующих активов. У менеджера, которого поощряют за высокий показатель рентабельности активов, может возникнуть стремление к использованию имеющихся  активов, а не к замене их новыми, более эффективными.