Учет лизинговых операций

1.2 Понятие, виды лизинговых операций.

Лизинг – вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

В исследовании лизинговых отношений большое значение имеет определение возможных  видов, форм и способов их реализации. При этом все формы лизинга  представляется целесообразным анализировать  в упорядоченно Анализ подходов к классификации лизинга является необходимым этапом при разработке концептуальных основ методики бухгалтерского учета лизинговых операций.

Проблема  классификации видов лизинга  нашла отражение, как в зарубежной, так и в отечественной теории и практике, но до сих пор не существует единого мнения в толковании видов лизинга. Так, в соответствии со ст.7, п.1 Федерального закона «О финансовой аренде (лизинге)» №164 ФЗ от 29.10.1998г. основными формами лизинга являются внутренний и международный. В такой классификации форма, как внешнее отражение явления, ставится в один ряд с его сущностью, что не соответствует теории познания. Считается общепризнанным, что вид отражает существенные признаки однородных отношений (явлений), входящих в состав другого более общего понятия – рода.

Однако  основными видами лизинга, выделяемыми  всеми исследователями его сущности, являются финансовый лизинг и оперативный  лизинг. При этом различные авторы, характеризуя лизинг как финансовый или оперативный (операционный), используют разные классификационные признаки.

Так, например, единственным признаком, в соответствии с которым следует лизинг определять как финансовый или оперативный, Л.И. Гехт  и В.Г. Макеева  называют степень окупаемости имущества. По мнению же М.И. Лещенко  и В.А. Горемыкина главным признаком в этой классификации является продолжительность сделки. Сочетание двух указанных выше подходов нашло отражение в работах Л.Н. Прилуцкого, который относит лизинг к финансовому или оперативному в зависимости от степени окупаемости имущества и срока договора лизинга . Два классификационных признака - степень окупаемости и условия амортизации – выделяют Л.Б. Сидельникова и Е. Н. Назарян . В отличие от них Е.В. Кабатова  и Ю.С. Харитонова отмечают, что таковыми являются объем обязательств и срок использования оборудования, указанные в договоре лизинга. В.В. Комаров в определяет в качестве критериев классификации лизинга три параметра: тип арендуемого оборудования, объем обязанностей арендодателя, срок использования оборудованиям виде, то есть классифицировать их по определенным признакам.

       В зависимости от участников лизинга различают внутренний и международный лизинг. При осуществлении внутреннего лизинга лизингодатель и лизингополучатель являются резидентами Российской Федерации. При осуществлении международного лизинга лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации . Особенности международных операций, осуществляемых субъектами лизинга, определены статьей 34 Закона о лизинге. Так, согласно данной статье, в случае, если лизингодатель привлекает денежные средства от нерезидентов Российской Федерации в целях приобретения предмета лизинга на срок более чем шесть месяцев, но не превышающий срока действия договора лизинга, он не обязан иметь лицензию Центрального банка Российской Федерации на осуществление международных операций, связанных с движением капитала, что значительно облегчает процесс оформления операций по международному лизингу. К тому же, ввоз на территорию Российской Федерации и вывоз с территории Российской Федерации предмета лизинга в целях его использования по договору лизинга на срок более чем шесть месяцев, а также оплата полной суммы договора лизинга за период, превышающий шесть месяцев, не являются операциями, связанными с движением капитала, в соответствии законодательством Российской Федерации о валютном контроле и валютном регулировании.

   Указанные положения подтверждают тот факт, что проведение международного лизинга в достаточной степени поощряется российским законодательством.

  Как отдельный вид финансовой аренды закон выделяет сублизинговые сделки, который определен как особый вид отношений, возникающих в связи с переуступкой прав пользования предметом лизинга третьему лицу, что оформляется договором сублизинга. При сублизинге лицо, его осуществляющее, принимает предмет лизинга у лизингодателя по договору лизинга и передает его во временное владение и в пользование лизингополучателю по договору сублизинга. При передаче имущества в сублизинг право требования к продавцу переходит к лизингополучателю по договору сублизинга. При передаче предмета лизинга в сублизинг обязательным является согласие лизингодателя в письменной форме. Таким образом, сублизинг представляет собой одну из форм реализации прав арендатора на пользование арендованным имуществом, при которой, арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) .

   По объему оказываемых услуг лизинг разделяется на чистый, лизинг с полным набором услуг и частичным набором услуг. Под чистым лизингом понимаются такие отношения, при которых обслуживание арендуемого оборудования берет на себя лизингополучатель. Соответственно, лизингом с полным набором услуг будет называться форма экономического взаимодействия, при которой забота о состоянии имущества целиком ложится на плечи лизингодателя.

Редко выделяемая классификация лизинговых операций, основывается на характере  лизинговых платежей. Их выделяют три  вида:

- лизинг  с денежными платежами ( если  расчет осуществляется в денежной  форме)

-компенсационный  лизинг (лизингополучатель осуществляет  платежи по лизинговому договору  в натуральном виде, например, выпускаемой им продукцией)

- лизинг  со смешанным платежом (комбинация из двух предыдущих, т.е. лизингополучатель осуществляет лизинговые платежи частично в натуральном виде и частично в денежном, причем пропорция данных платежей зависит от договоренности между лизингодателем и лизингополучателем)

      При учете операций по договору лизинга возможны следующие ситуации: предмет лизинга находится на балансе лизингодателя; предмет лизинга находится на балансе лизингополучателя. Рассмотрим оба варианта с точки зрения учета у лизингодателя и лизингополучателя. 
 
 

1.3Международный и отечественный опыт отражения лизинговых операций в бухгалтерском учете.

В Российской практике не существует отдельного  ПБУ посвященного учету  лизинговых операций. Некоторые вопросы раскрываются в ПБУ 6/01 в части учета доходных вложений в материальные ценности, в Методических указаниях по учету  основных средств, а также нормативных  документах по лизинговой деятельности.  Когда в международной практике бухгалтерского учета вопросам арендованных основных средств посвящено МСФО 17 «Аренда», а также дополнение к  стандарту (SIC 27) «Оценка сущности сделки в юридической форме лизинга».

Согласно  МСФО 17 , финансовая аренда предусматривает  передачу практически всех рисков и  вознаграждений, связанных с использованием актива от арендодателя арендатору. Со временем право собственности на арендуемый актив может передаваться или не передаваться арендатору. Под  рисками в данном случае следует  понимать возможность получения  убытков вследствие простоев оборудования, устаревания технологий, сокращения доходов в связи с инфляцией  и по другим причинам. Экономические  выгоды могут быть представлены ожиданием  прибыли от использования объекта  аренды в течение срока его полезного использования, повышения его стоимости или чистой цены продажи. Стандарт не содержит четкого определения существенности перехода рисков и выгод на лизингополучателя, однако приводит ряд ситуаций, позволяющих классифицировать аренду как финансовую. Остановимся на них подробнее.

1. Арендатор  использует актив на протяжении  большего срока, чем срок его  экономической службы. Сложность  применения этого положения для  классификации аренды как лизинга  (финансовом аренды) заключается  в отсутствии определения термина  «большая часть». В подобных ситуациях  решение принимается на основе  профессионального суждения бухгалтера (приблизительно соотношение срока  лизинга и срока экономической  службы должно составлять 80—90%.)

2. В  конце срока аренды право собственности  на объект аренды переходит  к арендатору. Наиболее простой  случай, когда сделка может быть  классифицирована как лизинг, —  это переход права собственности  на имущество к лизингополучателю  по истечении срока аренды.

3. Лизингополучатель  имеет возможность купить актив  по цене, значительно меньшей  справедливой (рыночной) стоимости.  Возможность выкупа актива должна  быть оговорена на начальном  этапе, например при заключении  договора. Рыночная стоимость актива  устанавливается экспертным методом  в результате анализа существующих  рыночных цен на аналогичное  имущество.

4. Приведенная  дисконтированная стоимость платежей, гарантированных арендатором, не  отличается существенно от стоимости  покупки арендованного объекта.  В начале срока лизинга дисконтированная  стоимость всех минимальных арендных  платежей равна или составляет  существенную часть справедливой  стоимости имущества, переданного  в лизинг. Это означает, что если арендатор полностью выплачивает стоимость переданного ему актива, то аренду следует классифицировать как лизинг.

Дополнительными признаками, на основании которых  арендные отношения следует классифицировать как лизинг, согласно IAS 17 являются следующие:

•        арендатор несет расходы, ложащиеся  обычно на собственника актива (например, страховые, эксплуатационные платежи, убытки от простоя и т.д.);

•        арендатор получает право выкупа арендованного объекта по договорной цене, и на дату заключения договора вероятность наступления этого  события достаточно велика;

•        при расторжении договора аренды арендатором на него ложатся все  связанные с этим убытки арендодателя;

•        арендатор имеет возможность  продолжить аренду на последующий период;

•        существует возможность продления  договора аренды на более выгодных условиях — по цене, значительно  меньшей рыночной;

•        прибыли (убытки), возникающие в связи  с колебаниями справедливой остаточной стоимости арендованного объекта, признаются в отчетности арендатора.

Если  аренда не классифицируется как финансовая, она является операционной. Операционная аренда, в отличие от финансовой, не влечет за собой перехода рисков и экономических выгод. В Российском законодательстве  так же есть разделение на финансовую и операционную аренду, при этом сделан упор на  юридическое разграничение, когда в МСФО на экономическую сущность сделки.

Классификация аренды производится на этапе заключения договора. Очевидно, что с течением времени к заключенному договору по соглашению сторон могут приниматься дополнительные соглашения или изменения, которые способны повлиять на первоначальную классификацию аренды. В соответствии с IAS 17 внесение таких изменений учитывается как заключение нового договора. 

Финансовая  аренда в отчетности арендатора и  арендодателя в соответствии с МСФО 17.