Учет материально-производственных запасов

    Материалы, выявленные в процессе их инвентаризации как неучтенные, отражаются в бухгалтерском  учете по текущей (рыночной) стоимости /6/.

    Запасы, полученные без расчетных документов, подтверждающих их стоимость, отражаются в учете как неотфактурованные поставки. Поэтому поступившие на склад организации запасы, по которым не предъявлены к оплате счета поставщиков, отражаются в бухгалтерском учете:

    -на  основании первичных учетных документов, составленных в общем порядке в момент их принятия на складской учет;

    -в  оценке по рыночным ценам (как  правило, ценам поставщика).

    Запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся  в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются на забалансовый учет в оценке, предусмотренной в договоре. В бухгалтерском учете операции по принятию на учет данных запасов отражаются по дебету соответствующих забалансовых счетов, а их снятие с учета (при выбытии) - по кредиту.

    Порядок  учета  материально-производственных   запасов при  их использовании  в производственном процессе:

    При отпуске материально-производственных запасов в производство (кроме  оборудования, средств труда, включаемых в состав материалов; товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) их оценка производится организацией одним из следующих способов:

    -по  себестоимости каждой единицы;

    -по  средней себестоимости;

    -по  себестоимости первых по времени  приобретений материально- производственных  запасов (способ ФИФО);

    -по  себестоимости последних по времени  приобретений материально- производственных  запасов (способ ЛИФО).

    Применение  одного из указанных способов по конкретному  наименованию производится в течение  всего отчетного года /17/.

    Порядок учета и оценки материально-производственных запасов при их  продаже и прочем выбытии:

    Учет  операций по продаже и прочему  выбытию материально- производственных запасов зависит от их вида и ведется  с использованием счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы". При этом оценка запасов производится в порядке, установленном для оценки при их выбытии на производство.

    В бухгалтерском учете по совершении указанных операций делаются следующие  записи.

    А. Продажа товаров, продукции, работ  и услуг как результат от обычной деятельности организации

    Д-т  сч. 90 К-т сч. 41, 43 - списана стоимость  товаров, отгруженных покупателю, а  также готовой продукции;

    Д-т  сч. 90 К-т сч. 20, 44 - списаны себестоимость  производственных работ и услуг  или издержки обращения на проданные  товары;

    Д-т  сч. 62 К-т сч. 90 - предъявлены счета  к оплате;

    Д-т  сч. 90 (99) К-т сч. 99 (90) - отражен финансовый результат от продажи.

    Б. Продажа излишних запасов, безвозмездная  и иная их передача

    Продажа запасов:

    Д-т  сч. 91 К-т сч. 07, 10, 11 - списана стоимость отгруженных покупателю излишних материальных ценностей;

    Д-т  сч. 91 К-т сч. 44, 76 - списаны затраты  по продаже запасов;

    Д-т  сч. 76 К-т сч. 91 - предъявлены счета  к оплате;

    Д-т  сч. 91 (99) К-т сч. 99 (91) - отражен финансовый результат от продажи.

    Безвозмездная передача запасов:

    Д-т  сч. 91 К-т сч. 07, 10, 11 - списана стоимость  ценностей при безвозмездной  передаче;

    Д-т  сч. 91 К-т сч. 44, 76 - списаны затраты  по передаче;

    Д-т  сч. 99 К-т сч. 91 - отражен финансовый результат от передачи.

    Прочее  выбытие:

    Д-т  сч. 94 К-т сч. 07, 10, 11, 41, 43 - списана стоимость  недостающих и испорченных материальных ценностей;

    Д-т  сч. 91 К-т сч. 07, 10, 11, 40, 41 - списана стоимость  потерь материальных ценностей в  результате стихийных бедствий /8/.

    Порядок оценки материально-производственных запасов на конец отчетного периода и в бухгалтерской отчетности:

    В бухгалтерском учете оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода  производится в зависимости от принятого  метода их оценки при выбытии, т.е. по стоимости каждой единицы ценностей, средней себестоимости, себестоимости первых или последних закупок.

    Так, при оценке запасов:

    -по  средней себестоимости - количество  запасов на остатке умножается  на себестоимость каждой их  единицы, выявляемой как частное от деления себестоимости поступивших за отчетный период запасов (с учетом их остатка на начало месяца) на их общее количество;

    -по  методу ЛИФО или ФИФО - количество  запасов на остатке оценивается  соответственно по себестоимости  их первых или последних закупок.

    В бухгалтерской отчетности (балансе) материально- производственные запасы отражаются по видам по отдельным  статьям в соответствии с их классификацией, а также исходя из способа использования  в производстве продукции, при выполнении работ, услуг. При этом в основе сведений об их стоимости лежат данные бухгалтерского учета, уменьшенные на сумму созданного на конец года резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

    В соответствии с ПБУ 5/01 организации  обязаны создавать резервы под  снижение стоимости запасов, учет которых ведется на счете 14. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей создаются:

    -по  каждой единице запасов;

    -по  отдельным видам (группам) аналогичных  запасов (в связи с этим механизм  образования резервов необходимо  предусмотреть в учетной политике организации).

    Не  допускается образование резервов по запасам в целом или по таким  укрупненным группам запасов, как  материалы, используемые в основном производстве или иных видах производств, готовая продукция и т.п. /10/. 
 

         1.3 Проблемы учета материальных ценностей и их решение

 

    Минфином  России утверждены пятнадцать Положений  по бухгалтерскому учету. До недавнего  времени только к одному из них ("Учет основных средств" ПБУ 6/01) были разработаны  Методические указания по его применению. В связи с этим нужно только приветствовать появление Методических указаний по бухгалтерскому учету материально - производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н /2/.

    Указания  изданы в развитие Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н. Цель Указаний - помочь бухгалтерам в решении практических вопросов учета материально - производственных запасов, и мы считаем, что эта цель достигнута.

    В Указаниях подробно рассмотрены  порядок учета отдельных видов  материально - производственных запасов, вопросы документального оформления операций с этими ценностями, синтетического и аналитического учета этих операций, приведены пять Приложений, облегчающих бухгалтерам понимание сущности способов оценки материально - производственных запасов при их списании, порядка составления товарного отчета и др.

    В ПБУ 5/01 отсутствует понятие "транспортно - заготовительные расходы". Заслугой авторов Указаний является восстановление этого понятия в бухгалтерском учете, подробное его раскрытие как в тексте документа, так и в Приложениях 2 и 3. В Указаниях предложены несколько вариантов учета транспортно - заготовительных расходов при поступлении материально - производственных запасов, порядок списания этих расходов, относящихся к выбывшим материалам, упрощенные варианты их распределения между остатком материалов и израсходованными материалами.

    Как считает Патров В.В., большое внимание уделено методике проведения инвентаризации и проверок, порядку списания недостач и потерь ценностей. Предложены различные варианты аналитического учета материально - производственных запасов как бухгалтерской службой, так и материально - ответственными лицами. В Указаниях подробно освещены достаточно сложные вопросы учета тары, в том числе возвратной (залоговой) и тары - оборудования, причем у обеих сторон договора, т.е. поставщика и покупателя /25/.

    Заслугой  авторов является включение в  Указания отдельного подраздела "Учет неотфактурованных поставок", в котором раскрыты их понятие и порядок учета.

    В ПБУ 5/01 мало говорится об особенностях учета готовой продукции и  товаров. Указания восполнили этот пробел, осветив порядок документального  оформления операций с этими ценностями, синтетического и аналитического учета этих операций.

    Для бухгалтеров организаций, оказывающих  услуги общественного питания, в  настоящее время оказывается  неясным вопрос: на каком счете  учитывать сырье и готовую  продукцию на производстве? Инструкция по применению старого Плана счетов рекомендовала для этой цели счет 20 "Основное производство". В Инструкции по применению нового Плана счетов об этом не говорится нигде: ни в пояснениях к счету 20 "Основное производство", ни в пояснениях к счету 41 "Товары" /2/.

    У организаций, оказывающих услуги общественного  питания, существует еще одна проблема: можно ли учитывать сырье, товары и готовую продукцию на счетах 20 и 41 по продажным ценам? Дело в том, что в п.13 ПБУ 5/01 говорится, что  такой учет возможен только в организациях, осуществляющих розничную торговлю. На этом основании некоторые специалисты считают, что в общественном питании учет сырья и товаров по продажным ценам является неправомерным. К сожалению, эта проблема в Указаниях не решена.

    В п.6 ПБУ 5/01 говорится о влиянии  суммовых разниц на сумму фактических  затрат на приобретение материально - производственных запасов. К сожалению, в Указаниях об этом нет ни слова, хотя в учете этих разниц есть нерешенные проблемы, связанные с порядком их списания, в частности, когда ценности получены в одном отчетном периоде, а оплата их осуществлена в другом отчетном периоде.

    Представляется  спорным предложенный в Указаниях  порядок учета возвратной (залоговой) тары, как у поставщика, так и  у покупателя.

    В подразделе 3.III "Учет тары у поставщика продукции" говорится, что на стоимость тары, отгруженной покупателю, поставщику следует дебетовать счета по учету расчетов с кредитованием счета 10-4 "Тара и тарные материалы". При получении возвратной тары следует делать обратную запись.

    Изложенный  порядок учета возвратной (залоговой) тары исходя из норм гражданского законодательства представляется некорректным. Дело в  том, что эта тара до истечения  срока ее возврата продолжает оставаться в собственности поставщика. Следовательно, поставщик при отгрузке возвратной (залоговой) тары должен сделать запись:

    Д-т  сч. 10-4, аналитический признак "Тара, отгруженная покупателю",

    К-т  сч. 10-4, аналитический признак "Тара на складе".

    Некоторые специалисты предлагают в этой записи дебетовать счет 45 "Товары отгруженные". Большой ошибки при этом не будет, однако все же лучше использовать счет 10-4, аналитический признак "Тара, отгруженная покупателю". Дело в том, что согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета счет 45 "Товары отгруженные" в основном применяется для учета "отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете". При отгрузке возвратной залоговой тары признания выручки вообще быть не может, поскольку эта тара не продается.

    Покупатель  полученную тару должен записать на дебет  забалансового счета 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное  хранение".

    Суммы, уплаченные (полученные) за возвратную (залоговую) тару, можно отразить как поставщику, так и покупателю на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетами по учету денежных средств.

    При возврате тары поставщик делает запись: