Учет нематериальных активов

При этом организация должна ежегодна проверять, не исчезли ли факторы, свидетельствующие о невозможности достоверно определить срок полезного использования таких активов, а в случае их исчезновения - установить срок полезного использования и приступить к амортизации.

Пункт 26 ПБУ 14/2007 предписывает определять срок полезного использования  исходя из срока действия исключительных прав и ожидаемого периода извлечения экономических выгод от использования  актива.¹⁴

Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования  определяют исходя из количества продукции  или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению  в результате использования активов  этого вида.

Срок полезного использования  нематериального актива ежегодно проверяется  организацией на необходимость его  уточнения. В случае существенного  изменения продолжительности периода, в течение которого организация  предполагает использовать актив, срок его полезного использования  подлежит уточнению. Возникшие корректировки  отражаются в бухгалтерском учете  и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения  в оценочных значениях. При этом необходимо руководствоваться нормами  ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений».

В налоговом учете проблема определения срока полезного  использования нематериального  актива решается иначе. Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного  использования нематериальных активов  производится исходя из срока действия патента, свидетельства или из других ограничений сроков использования  объектов интеллектуальной собственности  в соответствии с законодательством  Российской Федерации, а также исходя из полезного срока использования  нематериальных активов.¹⁵

Для нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта  нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный десяти годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Способ начисления амортизации  по нематериальному активу избирается организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических  выгод от использования актива. Этот расчет производится менеджментом организации.¹⁶

Амортизационные отчисления определяются одним из следующих  способов:

1) линейным;

2) уменьшаемого остатка;

3) списания стоимости  пропорционально объему продукции  (работ, услуг).

Если для нематериального  актива четко просматривается тенденция  увязки доходов от его использования  с масштабами производства, может  быть целесообразным применение способа  списания стоимости нематериального  актива пропорционально объему продукции. Ежемесячная сумма амортизационных  отчислений рассчитывается исходя из натурального показателя объема продукции (работ) и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального  актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного  использования нематериального  актива.

Применение способа уменьшаемого остатка способно исказить финансовые результаты, максимальные амортизационные  отчисления будут приходиться на периоды с минимальными доходами. В то же время такой способ амортизации  может привести к реинвестированию средств собственников в поиск  новых организационно-технических  решений, выступающих источниками  будущих экономических выгод. Ежемесячная  сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из остаточной стоимости нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах.¹⁷

Если же конкретных планов в отношении актива нет, то применяется  линейный способ амортизации. При линейном способе ежемесячная сумма амортизационных  отчислений рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости  или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального  актива равномерно в течение срока  полезного использования.

В налоговом учете выбор  метода амортизации по нематериальным активам (линейный или нелинейный метод) ничем не обусловлен. За исключением  необходимости применять только линейный метод начисления амортизации  к активам со сроком полезного  использования более двадцати лет. Выбор метода амортизации в налоговом  учете осуществляется применительно  ко всему амортизируемому имуществу  в целом, а не к отдельным объектам нематериальных активов.

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение  всего их срока полезного использования.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает  возможности изменения срока  полезного использования нематериального  актива.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем  их принятия к бухгалтерскому учету, и продолжаются до полного погашения  стоимости объекта либо его выбытия.¹⁸

Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем  полного погашения стоимости  объекта или его списания с  бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются  независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому относятся.

Расчет амортизации осуществляется в ведомости по видам нематериальных активов либо по каждому инвентарному объекту, а также по местам их эксплуатации и статьям калькуляции.

Бухгалтерские записи по начислению амортизации нематериальных активов  представлены в таблице.¹⁹

Таблица 5 - Корреспонденция счетов по учету начисления амортизации нематериальных активов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной  деятельности	Дебет	Кредит
1	Начислена амортизация нематериальных                 активов, находящихся в  эксплуатации:      - в подразделениях  основного производства                - в подразделениях  вспомогательных производств        - общепроизводственного  назначения                            - общехозяйственного  назначения	20   23 25   26 05	05   05 05   05 04
2	Списывается сумма амортизации  нематериальных        активов	05	04

 

Стоимость нематериального  актива, который выбывает или не способен приносить организации  экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие объектов нематериальных активов из организации может  происходить по следующим причинам:

• прекращение срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
• передача по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
• переход исключительного права к другим лицам без договоров (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);
• прекращение использования вследствие морального износа;
• передача объектов в качестве вклада в уставный капитал другой организации;
• передача по договорам мены, дарения;
• внесение в счет вклада по договору о совместной деятельности;
• выявление недостачи активов при инвентаризации.

Одновременно со списанием  стоимости нематериальных активов  подлежит списанию сумма накопленных  амортизационных отчислений.

Доходы и расходы от списания нематериальных активов включаются в финансовые результаты организации  в качестве прочих доходов и расходов периода, к которому они относятся.

Дата списания нематериальных активов определяется исходя из установленных  нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов  либо расходов.

В налоговом учете остаточная стоимость нематериальных активов, подлежащих списанию в силу прекращения  исключительных прав, подлежит включению  в состав внереализационных расходов в том случае, если амортизация  начисляется линейным методом.²⁰

При использовании нелинейного  метода величина недоначисленной амортизации по нематериальному активу продолжает отражаться в суммарном балансе по соответствующей амортизационной группе.

Бухгалтерские записи, отражающие порядок выбытия нематериальных активов, представлены в таблице 6.

 

Таблица 6 - Корреспонденция счетов по учету выбытия нематериальных активов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной  деятельности	Дебет	Кредит
1	Списывается сумма амортизации  выбывших                   нематериальных активов	05	04
2	Отражается задолженность  покупателей за                      проданные нематериальные активы	76	91/1
3	Списывается остаточная стоимость  выбывших                 нематериальных активов,  в том числе переданных  безвозмездно	91	04
4	Начислен к перечислению в бюджет НДС	91	68
5	Отражены расходы, связанные  с выбытием                        нематериальных активов	91	51, 76
6	Отражена передача нематериальных активов в                    счет  вклада в уставный капитал других организаций	58	04
7	Отражена разница между  стоимостью вклада,                        осуществляемого в неденежной форме, в уставный  капитал другой организации:                                                    - оценка вклада выше  стоимости передаваемых нематериальных активов - оценка вклада ниже  стоимости передаваемых нематериальных активов	58     91	91     58

 

2.4 Синтетический и аналитический учет поступления и выбытия нематериальных активов

Синтетический учет нематериальных активов осуществляют на счетах 04 «Нематериальные  активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».²¹

Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии  и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов  на счете 04 осуществляется в первоначальной оценке. По некоторым видам нематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам.

При наличии в организации  нескольких видов нематериальных активов  значительной стоимости целесообразно  для каждого вида активов открывать  субсчета в соответствии с классификацией нематериальных активов, принятой в организации, например:

04-1 «Объекты интеллектуальной собственности»;

04-2 «Отложенные затраты»;

04-3 «Деловая репутация»;

04-4 «Расходы организации  на научно-исследовательские, опытно-конструкторские  и технологические работы»;

04-5 «Прочие объекты».

На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают начисления и списание (при выбытии) амортизации  по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости  производится с использованием счета 05.

Расходы по приобретению и  созданию нематериальных активов относятся  к долгосрочным инвестициям и  отражаются по дебету 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет приобретенных или созданных нематериальных активов они отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08.

Поступление нематериальных активов в порядке обмена также  первоначально отражают на счете 08 с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету счета 04 с кредита счета 08. Переданные в порядке обмена объекты  имущества списывают с кредита  соответствующих счетов (01, 10, 12, 40 и  др.) в дебет счетов продажи (90, 91).²²

Нематериальные активы, внесенные  учредителями или участниками в  счет их вкладов в уставный капитал  организации (по согласованной стоимости), отражают на счете 08. При этом задолженность  учредителей по вкладу в уставный капитал отражают по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал».