Учет расчетов с подотчетными лицами

     Решение организации о компенсации работнику  расходов на проживание при непредставлении  им подтверждающих документов, а также порядок и нормы такой компенсаций на основании ст. 168 ТК РФ следует утвердить в коллективном договоре или локальном нормативном акте. При определении норм возмещения для расходов, не подтвержденных документально, организация может применять предельные нормы расходов, установленные для подобных ситуаций постановлением Правительства РФ от 26.12.05 № 812.

     Оплата  услуг связи

     В бухгалтерском учете расходы  по оплате услуг связи подлежат отражению  в составе расходов по обычным  видам деятельности.

     В налоговом учете эти расходы  принимаются при условии их обоснованности и документального подтверждения  в составе прочих расходов, связанных  с производством и реализацией.

     Для подтверждения производственного  характера расходов, связанных с  телефонными переговорами, необходимо наличие расшифровок телефонных переговоров гостиницы с указанием номеров абонентов. Если в расшифровке счета указаны номера телефонов офиса организации, например, в части телефонных переговоров с работниками офиса по производственным вопросам, которые возникли в ходе командировки, или телефонные номера контрагентов, переговоры с которыми связаны с выполнением сотрудником во время командировки работой (служебным заданием), то такие затраты могут быть учтены в целях налогообложения прибыли.

     Для квалификации услуг связи сети Интернет, указанных в счете гостиницы, в качестве документально обоснованных затрат и признании их в целях  налогообложения прибыли, также  необходимо соответствующее подтверждение  целесообразности этих расходов (например, путем предоставления копий осуществленной с контрагентами электронной переписки).

     НДФЛ  и ЕСН суммы возмещения подтвержденных в производственных целях расходов по оплате услуг связи не облагаются (п. 3 ст. 217, подп, 2 п. ст. 238 НК РФ).

     Когда организация производит компенсацию телефонных и иных расходов, осуществленных работником в период командировки в личных целях, суммы компенсации подлежат включению в состав доходов работника, облагаемых НДФЛ, в качестве доходов в натуральной форме.

     Виза  и медицинская страховка

     Работодатель  обязан компенсировать работнику, направляемому  в загранкомандировку, расходы на оформление визы в связи с тем, что данные расходы являются обязательным условием для осуществления зарубежной поездки.

     Согласно  подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, связанные с оформлением и выдачей виз, признаются в налоговом учете в качестве прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, при условии соблюдения требований п. 1 ст. 252 НК РФ.

     Таким образом, расходы, связанные с оформлением и выдачей виз командируемому сотруднику, признаются расходами организации как в бухгалтерском учете, так и для целей налогообложения прибыли.

     Необходимо  заметить, что в некоторых случаях  обязательным условием для оформления визы является оформление полиса медицинского страхования («медицинской страховки») направляемого в командировку сотрудника. В таком случае при наличии документов со стороны посольства, подтверждающих необходимость страхования и наличие медицинского полиса, его стоимость можно признать как экономически оправданные затраты для целей налогообложения прибыли и бухгалтерского учета.

     Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 20.10.99 № 04-06-05.

     Вместе  с тем налоговые органы придерживаются противоположной точки зрения, а именно невозможности учета в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на обязательное медицинское страхование, связанных с получением визы, в связи с тем, что налоговым законодательством (п. 6 ст. 270 НК РФ) установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, помимо указанных в ст. 255 и 263 НК РФ (письмо УМНС РФ по г. Москве от 18.02.04 № 26-08/10738, письмо МНС РФ от 11.11.03 № 02-4-08/365-АП473).

     В связи с этим высока вероятность того, что включение организацией затрат на медицинское страхование, необходимое для получения визы, в состав расходов при исчислении налога прибыль приведет к разногласиям с контролирующими органами.

     Представительские расходы

     Если  во время нахождения в зарубежной командировке подотчетным лицом  были произведены представительские  расходы (например, проведен деловой  ужин с контрагентами в ресторане), то такие расходы, подтвержденные необходимыми документами, оформленными надлежащим образом, в соответствии с п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ подлежат учету в бухгалтерском учете и в целях налогообложения прибыли в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

     При этом, согласно требованиям п. 2 ст. 264 НК РФ, при исчислении налога на прибыль в представительские расходы включаются в состав прочих расходов в пределах нормативов — в размере 4 % от расходов организации на оплату труда, определенных в соответствии со ст. 255 НК РФ за отчетный (налоговый) период [28, c. 25-28].

     При наличии внешнеэкономических связей в бухгалтерии может возникнуть необходимость учета расходов по загранкомандировкам. Их оплата производится по нормативам, установленным Министерством  финансов РФ. В зависимости от цели командировки расходы включаются или в себестоимость работ, услуг, продукции, или в стоимость приобретаемого импортного оборудования, нематериальных активов, материалов либо товаров с кредита счета 71-2 ”Расходы с подотчетными лицами по загранкомандировкам”. Записи на счетах производятся как по видам валют, так и в рублевом эквиваленте. Остатки валют в подотчете подлежат переоценке с отнесением результата на счет 99 ”Прибыли и убытки”.

     Выплата среднего заработка

     Бытует  мнение, что работодатель обязан выплачивать работнику, направленному в командировку, заработную плату. Однако мнение это неверно. Согласно ст.167 ТК РФ работнику, находящемуся в командировке, выплачивается не заработная плата, а средний заработок.

     Порядок расчета среднего заработка отличается от расчета заработной платы и определяется постановлением Правительства РФ от 11.04.03 №213. При расчете учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в организации (ст. 139 ТК РФ). При этом не имеет значения, за счет какого  источника эти выплаты производились.

     Постановлением  Правительства РФ утвержден перечень выплат, учитываемых при расчете  среднего заработка, в который включены:

• заработная плата, начисленная работникам за отработанное время по тарифным ставкам (должностным окладам), сдельным расценкам;
• заработная плата в виде процентов от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), комиссионные вознаграждения;
• заработная плата в неденежной форме;
• разницы в должностных окладах работников, перешедших на нижеоплачиваемую работу (должность) с сохранением размера должностного оклада по предыдущему месту работы (должности);
• надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам) за профессиональное мастерство, классность, квалификационный разряд, выслугу лет, совмещение профессий (должностей), увеличение объема выполняемых работ, исполнение обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от основной работы и т. п.;
• выплаты, связанные с условиями труда (обусловленные районным регулированием оплаты труда,  повышенная оплата труда на работах с вредными, опасными условиями труда, за работу в ночное время, оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочной работы и т. п.);
• премии и вознаграждения, включая вознаграждение по итогам работы за год и единовременное вознаграждение за выслугу лет;
• другие предусмотренные системой оплаты труда виды выплат.

     Средний месячный заработок работника, отработавшего полностью в расчетный период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть менее установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда. Работникам-совместителям, направляемым в командировку, средний заработок рассчитывается в том же порядке, что и штатным работникам.

     При расчете среднего заработка не учитываются следующие периоды:

• дни отгулов в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени;
• дни простоев, происходивших по вине работодателя или по независящим от него причинам;
• дни забастовок, в которых работник не участвовал, но не имел возможности выполнять свою работу;
• периоды, во время которых работник освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты;
• периоды, за которые за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• праздничные нерабочие дни, установленные федеральным законом.

     Расчетный период для исчисления среднего заработка в целях произведения установленных выплат командированным работникам составляет 12 месяцев, предшествующих моменту выплаты.

     Если  работник проработал в организации  неполный рабочий период, за который  начисляются премии и вознаграждения, и они были начислены пропорционально отработанному времени, то учитывать их при определении среднего заработка следует исходя из фактически начисленных сумм.

     Компенсационные выплаты 

     Как уже было рассмотрено выше, работник, направленный в служебную командировку, имеет право на компенсацию расходов, связанных с этой командировкой. Все компенсационные выплаты учитываются в бухгалтерском учете в составе расходов (отражаются на счетах учета затрат 20, 25, 26 и пр.).

     Большинство компенсационных выплат в полной мере учитываются и в целях налогообложения прибыли организации - работодателя: это и расходы на проезд к месту командировки и обратно, и расходы на наем жилого помещения, и стоимость виз, паспортов, ваучеров, приглашений, и консульские, аэродромные и прочие аналогичные сборы. Кроме того, перечисленные компенсационные выплаты не облагаются налогом на доходы физических лиц (ст. 217 НК РФ) и единым социальным налогом (ст. 238 НК РФ). Исключение составляют так называемые суточные.

     Суточные выплачиваются командированному работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также за все дни нахождения в пути, включая день отъезда и приезда. Если транспортное средство, на котором работник едет в командировку, отправляется до 24.00 включительно, то днем отъезда считаются текущие сутки, а с 00.00 и позднее — следующие.

     Размер  суточных, которые выплачиваются работникам, направляемым в командировку, устанавливается приказом руководителя. В бухгалтерском учете суточные, определенные приказом руководителя, в полной мере отражаются в составе расходов. В большинстве случаев - в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). В тех случаях, когда командировка связана с ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств (пожаров, наводнений, техногенных катастроф и пр.) — в составе чрезвычайных расходов (п. 13 ПБУ 10/99).

     При этом, однако, необходимо принимать  во внимание ограничения на выплату  суточных в целях налогообложения  прибыли. Постановлением Правительства РФ от 08.02.02 №93 установлен размер суточных: при командировках по России он составляет 100 руб. за каждый день пребывания, в части командировок в зарубежные страны суммы суточных варьируются. В налоговом учете, как расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, могут быть учтены только суммы суточных, выплаченные в пределах установленных лимитов. Суммы, превышающие установленные нормы, налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не уменьшают. Кроме того, суммы суточных, превышающие установленные нормы, являются доходом работника (письмо Минфина России от 27.12.05 № 03-11- 04/3/190), облагаемым налогом на доходы физических лиц.

     Командировочные для внештатного работника 

     Нередко организациям приходится направлять в командировки работников, с которыми заключены не трудовые, а гражданско-правовые договоры (в большинстве случаев договоры подряда). В таких случаях командированным лицам также выплачиваются компенсации по расходам на проезд, наем жилого помещения, стоимости виз, паспортов, ваучеров, приглашений, консульских и прочих аналогичных сборов.

     В бухгалтерском учете эти расходы полностью отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (реже — чрезвычайных расходов). Сложности у бухгалтеров возникают при учете этих расходов в целях налогообложения прибыли. Связаны они с тем, что нормы Трудового кодекса РФ на граждан, работающих по договорам гражданско-правового характера, не распространяются. Поэтому командировочные компенсации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, только если они согласно ст. 709 и 783 ГК РФ включены в общую сумму вознаграждения по договору подряда (письмо Минфина России от 04.08.05 № 03-03- 06/34).