Налогообложение доходов иностранных организаций, получающих доходы на территории РФ вне постоянного представительства

 

Рис. 4.Признаки, при наличии которых в совокупности деятельность иностранной организации в РФ считается постоянным представительством

    Условия, не приводящие к созданию постоянного представительства:

1. Деятельность подготовительного  и подсобного характера, к которой относятся:

-- применение сооружений только для целей хранения, показа и (или) приемки товара , принадлежащих иностранной организации, до начала поставки;

-- содержание резерва товаров, принадлежащих иностранной организации, только для целей хранения, показа и (или) поставки до начала поставки;

-- содержание стабильного места деятельности лишь для целей закупки товаров иностранной организацией;

-- содержание постоянного  места деятельности только для сбора и (или) распространения информации, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, слуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью организации;

-- содержание постоянного  места деятельности только для целей простого подписания контрактов от имени организации, если подписание контрактов совершается в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

    Итак, чтобы факты реализации иностранной организацией на территории РФ указанной выше деятельности не могли анализироваться как приводящие к образованию постоянного представительства, такая деятельность должна исполняться исключительно в пользу самой иностранной организации, а не в пользу иных лиц. Эта деятельность не должна составлять большую часть бизнеса иностранной организации и быть тождественной основной деятельности данной организации. [21, c. 32]

2. Владение имуществом  само по себе не может анализироваться как приводящее к образованию постоянного представительства (п. 5 ст. 306 НК РФ). Но применение имущества в коммерческих целях является признаком постоянного представительства для иностранной организации.

Если сдача имущества  в аренду иностранной организацией в РФ не связана с находящимся  в России представительством данной организации и не реализовывается при его посредничестве либо посредничество или деятельность не носит систематического характера, то нет и оснований для образования постоянного представительства.

3. Ввоз товаров в Россию. Этот пункт охватывает случаи заключения контрактов на поставку товаров в Россию (вывоз товаров из России) самой иностранной организацией, когда подписание контрактов производится сотрудниками головного офиса этой организации за границей либо в России на основании письменных указаний этой организации. Когда сотрудники российского представительства иностранной организации подписывают такого рода контракты по поручению самой организации, но при этом не оговаривают существенные условия контрактов и не участвуют в их заключении и реализации, такая деятельность не может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства иностранной организации в России.

Таблица 1

Виды деятельности иностранных  организаций, не приводящие к возникновению  у иностранной организации постоянного  представительства

Наименование деятельности	Основание
Подготовительная и вспомогательная  деятельность	п. 4 ст. 306 НК РФ
Осуществление операций по ввозу в Российскую Федерацию  или вывозу из Российской Федерации  товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов	п. 8 ст. 306 НК РФ
Осуществление деятельности на российской территории через брокера, комиссионера, профессионального участника  российского рынка ценных бумаг  или другое лицо, действующее в  рамках своей основной (обычной) деятельности	п. 9 ст. 306 НК РФ

 

   Также можно выделить  и другие факты, не приводящие  к возникновению у иностранной  организации постоянного представительства.  Эти факты представлены в Таблице  2.

Таблица 2

Отдельные факты, не приводящие к возникновению у иностранной  организации постоянного представительства

Факт	Основание
Владение ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории	п. 5 ст. 306 НК РФ

 

Продолжение Таблицы 2

Заключение договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон, осуществляемую полностью  или частично на территории России, не порождающее создания постоянного  представительства с учетом установленных  законом признаков	п. 6 ст. 306 НК РФ
Предоставление иностранной  организацией персонала для работы на территории Российской Федерации  в другой организации, если такой  персонал действует исключительно  от имени и в интересах организации, в которую он был направлен	п. 7 ст. 306 НК РФ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 2. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ  ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ, ПОЛУЧЕННЫХ ЧЕРЕЗ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО

 

2.1 ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

 

    Согласно ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций являются иностранные организации, реализовывающие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и(или) получающие доходы от источников в РФ. Эта статья определяет два принципа налогообложения прибыли иностранных организаций в РФ, одним из которых является принцип налогообложения прибыли иностранных организаций только в тех случаях, когда они исполняют коммерческую деятельность на территории РФ, то есть источник дохода является «российским».

    В отличие от российских организаций, платящих налог на прибыль как с доходов, полученных от деятельности в РФ, так и от деятельности на территории иностранных государств, иностранные организации платят в РФ налог на прибыль только по деятельности на территории РФ.

При этом нужно различить понятия «источник дохода» и «источник выплаты». Если говорить о выполнении работ (оказании услуг), то источником дохода будет сама деятельность хозяйствующего субъекта. Если эта деятельность по выполнению работ (оказанию услуг) реализовывается в РФ, то и источник дохода является «российским». [17, c.73]

    Термин «источник выплаты» означает лицо, которое непосредственно производит выплаты прочему лицу за поставленные им товары, осуществленные работы или оказанные услуги. [23, c. 59] При этом местопребывание источника дохода и источника выплаты во многих случаях не совпадают. Например, если иностранная организация оказывает услуги в РФ другой иностранной организации, то, хотя источник выплаты будет являться «иностранным», источник дохода будет оставаться «российским» и, следственно, в ряде случаев будет подпадать под налогообложение в РФ. Таким же «российским» будет оставаться источник дохода в случае, если иностранная организация оказывает в РФ работы (услуги) российской организации, даже если прямо оплата этих услуг производится другой иностранной организацией (источником выплаты). Если иностранная организация оказывает услуги российской организации за пределами РФ, то такие доходы не могут анализироваться как доходы от источников в РФ и следовательно не подлежат обложению налогом в РФ.

    Вторым принципом является принцип налогообложения прибыли иностранной организации от коммерческой деятельности в РФ только в случае, если такая прибыль заработана через постоянное представительство. Это обозначает, что прибыль иностранной организации от выполнения работ; оказания услуг на территории РФ может облагаться налогом на прибыль в РФ только в том случае, если её деятельность подпадает под определение «постоянное представительство». [14, c. 26]

    Иностранные организации используют общие нормы налогообложения прибыли, предусмотренные главой 25 НК России. Особенности исчисления налога на прибыль иностранными организациями, реализовывающими деятельность на территории РФ через постоянные представительства, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в РФ и зарабатывающими доход из источников в РФ, установлены положениями статей 306-310,312 НК России.

    При налогообложении иностранных организаций должно учесть положения статьи 7 НК России «Действие международных договоров по вопросам налогообложения», которые определяют приоритет правил и норм международных договоров (соглашений) РФ, содержащих положения, затрагивающие налогообложение и сборы, над правилами и нормами Налогового кодекса РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и(или) сборах.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.2 ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЪЕКТА  НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И НАЛОГОВОЙ  БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ  ПОСТОЯННЫХ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВ

 

Объект налогообложения  по налогу на прибыль для иностранных  организаций, реализовывающих деятельность в РФ через постоянное представительство, формируется из трех компонентов (ст. 307):

1. доходы от деятельности на территории РФ за удержанием сделанных иностранным представительством расходов;
2. доходы от владения, пользования и(или) распоряжения имуществом за удержанием расходов, связанных с получением таких доходов;
3. другие доходы, относящиеся к постоянному представительству.

    Налоговой базой  служит денежное выражение прибыли. (Рис. 5)

Рис. 5. Схема формирования налоговой базы по налогу на прибыль  организации

    Статья 307 НК России определяет особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство, а в касательстве специально не оговоренных в этой статье положений применяются общие, установленные главой 25 нормы.

    Доходы иностранных организаций, реализовывающих деятельность в РФ через постоянное представительство, делятся на доходы от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, включая выручку от реализации имущественных прав, а также на внереализационные доходы. [29, c. 89]

    Все доходы обусловливаться на основании первичных документов и документов налогового учета. В целях налога на прибыль организаций доход иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство в РФ, определяется исходя из всех поступлений, если такие поступления связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права, относящиеся к этому постоянному представительству, независимо от того, выражены они в денежной или натуральной форме. Доходы, касающиеся  постоянного представительства, заработанные не в денежной форме (в виде передачи имущества, товаров и т.п.), обусловливаться исходя из рыночных цен на соответствующее имущество.

    В целях исчисления налога на прибыль иностранная организация, реализовывающая деятельность через постоянное представительство, понижает полученные доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, доходы от владения, пользования и(или) распоряжения имуществом на сумму произведённых этим постоянным представительством расходов, связанных с получением указанных доходов. Такие расходы должны быть аргументированы, т.е. должны быть экономически оправданными затратами, оценка которых сформулирована в денежной форме, а также удостоверены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

    Расходы в зависимости от их характера, а также условий исполнения и направления деятельности организации в РФ делятся на расходы, связанные с производством и исполнением товаров (работ, услуг), и на внереализационные расходы.

    При исчислении прибыли, касающейся  постоянного представительства, затраты иностранной организации, как и доходы, также берутся в той части, которая касается  данного постоянного представительства. Состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль иностранных организаций, обусловливаться в том же порядке, что и для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. [30, c. 67]

   Состав расходов постоянного представительства:

-затраты на оплату  труда сотрудникам отделения,  а также привлечённым лицам;

• затраты на приобретение со стороны сырья, материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, а также затраты на приобретение природного сырья, топлива и энергии;
• затраты на оплату услуг и работ производственного характера, выполненных сторонними организациями и субподрядными организациями;
• затраты на аренду производственных помещений и другого амортизируемого имущества, используемых в производственных целях;
• затраты на осуществление платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности (лицензионные платежи) российским организациям или иностранным юридическим лицам;
• командировочные расходы;
• расходы на подготовку и переподготовку кадров;
• представительские расходы;
• расходы на рекламу;
• амортизация;
• затраты на выплату процентов по долговым обязательствам любого вида постоянного представительства иностранной организации;