Налогообложение прибыли иностранных организаций

   Таким образом, доход иностранной компании от оказания рекламных и/или информационных услуг на территории России через  агента, действующего в качестве комиссионера (т.е. от собственного имени), не облагается налогом на прибыль организаций. 

   2.2. Определение прибыли  по отношению к  иностранным организациям, являющимся плательщиками  налога на прибыль 

    Обычно  сфера деятельности иностранного юридического лица  не  ограничивается территорией  РФ.  Поэтому  в  этом  случае  для  точного  определения  части прибыли, полученной в связи с  деятельностью  в  РФ,  необходимо  обеспечить раздельный учет прибыли, позволяющий определить прибыль  от  деятельности  в РФ, осуществляемой через постоянное представительство, и  за  ее  пределами.

    При наличии такого  учета  для  расчета  прибыли  иностранного  юридического лица, осуществляющего деятельность в РФ через постоянное  представительство, используется прямой метод, то есть определение  прибыли  как  разницы  между выручкой  от  реализации  продукции  (работ,  услуг)  и  затратами   по   ее производству.

    При отсутствии такого учета или в  случае, если не  представляется  возможным прямо определить прибыль, полученную по какому-либо из осуществляемых  видов деятельности  в  РФ,  для  определения  прибыли  предусмотрен  ряд  условных методов, позволяющих  расчетным  путем  определить  налоговые  обязательства иностранного юридического лица.

    Так,  если  нельзя   определить   расходы   по   деятельности   иностранного юридического лица через постоянное представительство в РФ,  а следовательно и финансовый результат, налоговый орган может  рассчитать  прибыль  условно, на основании дохода иностранного юридического лица, полученного  в  связи  с такой деятельностью.

    В случае, если не представляется возможным  определить  доходы  иностранного юридического лица, полученные в связи с осуществлением какого-либо из  видов деятельности в Российской Федерации, налоговый  орган  рассчитывает  прибыль условно, на основании валового  дохода  иностранного  юридического  лица  из всех источников, одним из которых является  деятельность  в  РФ,  исходя  из соотношения  численности  персонала   представительства   в   РФ   к   общей численности персонала иностранного юридического лица.

    В случае, если не представляется возможным  определить  доходы  иностранного юридического лица от всех источников, налоговый орган  рассчитывает  прибыль условно, на основании понесенных иностранным юридическим лицом  расходов,  в связи   с   осуществлением    деятельности    в   РФ    через    постоянное представительство.

    Налогооблагаемая  прибыль при условном методе расчета  на  основе  полученных доходов  определяется   путем   умножения   суммы   полученных   иностранным  юридическим лицом доходов за отчетный период на коэффициент, равный  0,2,  а на основе  понесенных  расходов,  связанных  с  деятельностью  в  Российской Федерации, умножением их суммы на коэффициент 0,25.

    Налоговый  орган имеет правило самостоятельно определять, какие доходы и расходы учитывать при исчислении налогооблагаемой прибыли условным методом  и  будет  ли  учтен  используемый постоянным  представительством  метод  определения  выручки  от   реализации продукции (работ, услуг). Логично предположить, что в  данном  случае  суммы доходов и  расходов  должны  определяться  в  том  же  порядке,  что  и  при определении налогооблагаемой прибыли прямым методом.

    При подсчете прибыли  различными  методами  общая  налогооблагаемая  прибыль постоянного представительства по всем видам деятельности определяется  путем сложения прибыли, определяемой прямым и условными методами. Если действующее  законодательство  позволяет  не  вести  раздельного  учета прибыли,  то  проект  Налогового  Кодекса  РФ  предусматривает  обязательное ведение раздельного  учета  доходов, получаемых  иностранными  юридическими лицами  при  осуществлении  предпринимательской  деятельности  в  РФ   через постоянное представительство, от источников в  РФ  и  от  источников  за  ее пределами, а также доходов от источников в каждом регионе РФ.

    Если   доходы,   полученные   от   источников   в   РФ   были    подвергнуты предварительному обложению налогом при их выплате  (в  каких  случаях  будет показано ниже), то при определении  суммы  налога  на  прибыль,  подлежащего уплате в бюджет, иностранным  юридическим  лицам  предоставляется  зачет  на сумму ранее уплаченных налогов.

    Расчет  налога от  фактически  прибыли,  полученной  иностранным  юридическим лицом,  осуществляющим  деятельность  через  постоянное   представительство, производится  налоговым  органом  в  месячный  срок  со  дня   представления декларации о доходах по  ставкам,  определенным  ст.5  Закона  о  налоге  на прибыль. Сумму исчисленного налога  на  прибыль  и  указанного  в  платежном извещении   налоговым   органом   иностранное   юридическое   лицо   обязано перечислить в бюджет в  месячный  срок  со  дня  выписки  такого  извещения. Уплата налога может  быть  произведена  как  в  рублях,  так  в  иностранной валюте, пересчитанной по курсу рубля, установленном Банком  России  на  день

    уплаты  налога, но только через счета, открываемые  в  уполномоченных  банках на территории России.

   2.3. Объект налогообложения  у иностранных  организаций, получающих  доходы от источников  в РФ 

  Объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ. Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации согласно п. 1 ст. 310 НК РФ, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации.

  Лица, на которые в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению и удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов согласно ст. 24 НК РФ, признаются налоговыми агентами. Налоговые агенты, согласно п. 3 ст.24 части I НК РФ обязаны:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги;

- в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;

- вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику; 
4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. 

Виды доходов, подлежащие налогообложению у источника выплаты в Российской Федерации. 

Виды доходов, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации, которые в соответствии с гл. 25 НК РФ подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов, если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации, определены ст. 309 НК РФ. Однако это не означает, что доходы, перечисленные в указанной статье, не может получать постоянное представительство.

Вне зависимости от наличия или отсутствия постоянного представительства указанные в ст. 309 НК РФ доходы относятся к доходам от источников в Российской Федерации. При этом факт наличия или отсутствия постоянного представительства иностранной организации для целей налогообложения в РФ влияет на порядок налогообложения доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации. 
Рассмотрим более подробно те доходы, которые в соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат налогообложению у источника выплаты в РФ: 
1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.

Налоговая база налогоплательщика (иностранной организации) - получателя дивидендов по каждой такой выплате в соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ определяется как сумма выплачиваемых дивидендов. 
Дивидендом в соответствии со ст. 43 НК РФ признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. 
Международным договором, регулирующим вопросы налогообложения, термину "дивиденды" может придаваться иное значение. В таких случаях соответствующий вид дохода подлежит обложению налогом на прибыль в порядке, установленном для дивидендов, независимо от того значения, которое придается указанному термину законодательством Российской Федерации; 
2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации.

3) процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе:

- доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов; 
- доходы по иным долговым обязательствам российских организаций. 
Под долговыми обязательствами для целей гл. 25 НК РФ понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления (основание: п. 1 ст. 269 НК РФ). 
Понятие "процента" приведено в п. 3 ст. 43 НК РФ, в соответствии с которым под процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам. 
Согласно п. 4 раздела 2 Приказа МНС России от 28.03.03 N БГ-3-23/150 к процентному доходу для целей применения пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ, в частности, относятся:

- доходы по предоставленным займам и кредитам, в том числе по товарным и коммерческим;

- доходы от средств, размещенных в депозит;

- доходы, начисленные по корреспондентским счетам иностранных банков; 
- доходы, выплачиваемые иностранным банкам по операциям "овердрафт"; 
- доходы от премий, выплачиваемых при погашении ценных бумаг, ранее реализованных с дисконтом;

- доходы по эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов; 
- иные доходы, рассматриваемые в качестве "процентов" в соответствии с международными договорами, регулирующими вопросы налогообложения.

4) доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности.

К доходам иностранного юридического от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежащим налогообложению у источника выплаты, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта. 
5) доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей). При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в Российской Федерации. 
В соответствии со ст. 280 НК РФ налоговая база по доходам от реализации акций определяется как разница между суммой доходов от реализации акций и расходами (определяемыми исходя из цены приобретения этих ценных бумаг, в том числе расходов на приобретение, затрат на реализацию и т.д.). Указанные расходы иностранной организации учитываются при определении налоговой базы, если к дате выплаты доходов в распоряжении налогового агента имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких расходах. К исчисленной таким образом налоговой базе применяется ставка налога в размере 20%.