Податкове право та податкові правовідносини. Суб’єктний склад податкових правовідносин

5. Суб'єкти та учасники податкових правовідносин.

Суб'єктом податкових правовідносин може бути будь-яка  особа, поводження якого регулюється  нормами податкового права і  яка може виступати учасником  податкових правовідносин, носієм суб'єктивних прав і обов'язків.

Суб'єкти податкових правовідносин мають правосуб'єктність, передбачену нормами податкового  права і яка характеризується можливістю бути учасником правовідносин, зв'язаних із встановленням, зміною, скасуванням  податкових платежів, і мати суб'єктивні  права й обов'язки. Для участі в правовідносинах суб'єкти наділені правоздатністю і дієздатністю. Фактично вони представляють два елементи досить складної юридичної властивості  — правосуб'єктності.

Податкова правоздатність — передбачена нормами податкового права здатність мати права й обов'язки з приводу сплати податків. Вона являє собою можливість особи бути учасником податкових правовідносин і виступає в якості його загальноюридичної властивості. Змістом податкової правоздатності є сукупність прав і обов'язків, що суб'єкти можуть мати відповідно до чинного законодавства.

Податкова дієздатність — передбачена нормами податкового права здатність своїми діями створювати і реалізовувати права й обов'язки. Дієздатність виражається в здійсненні особою дій, спрямованих на:

— придбання  прав і створення обов'язків;

— здійснення прав і обов'язків;

— здатність  відповідати за податкові правопорушення.

Податкові право- і дієздатність доповнюють один одного і фактично є взаємозалежними. Правоздатність виникає з моменту появи (народження громадянина, реєстрації юридичної особи і т. д), дієздатність — по досягненні визначеної умови (визначеного віку; статусу підприємця і т.д.). Іноді поява правоздатності і дієздатності в податкових правовідносинах збігаються (практично одночасно з реєстрацією юридичної особи виникає необхідність постановки його на облік у податковій інспекції, а з цього моменту, навіть при відсутності діяльності, — обов'язок представлення звітності і відповідно відповідальність за ухилення від цього).

Як суб'єктів  можна виділити три групи учасників  податкових правовідносин:

— держава (в  особі органів влади, що встановлюють і регулюють оподатковування);

— податкові  органи;

— платники податків.

Особливим суб'єктом податкових правовідносин виступає держава. Держава, будучи носієм суверенітету, як учасник  податкових правовідносин володіє  важливими особливостями і займає в правовідносинах особливе місце. Державний суверенітет знаходить  своє вираження, зокрема, у тім, що держава  встановлює податки, надає право  на встановлення податків місцевим органам¹ . У зв'язку з цією діяльністю воно виступає безпосереднім учасником податкових правовідносин. Стягнення податків, як і їхнє встановлення, повинне розглядатися як верховенство держави стосовно влади, що виникає в процесі життєдіяльності суспільства .

 Діяльність держави як власника  податкових надходжень опосередковується  правовідносинами, що можуть класифікуватися  по різних підставах (по видах  податків і зборів; по видах  платників і т.п.), у яких беруть  участь різні органи, суб'єкти, уповноважені  державою на здійснення визначених  дій. На підставі цього виділяються  різні державні органи як представника  держави (податкові адміністрації,  митні органи, податкова міліція). Учасниками правовідносин є і  державні органи, що виконують  різні функції державної влади.  Положення органів, що діють  від імені держави, відрізняється  урегульованістю в основному  законами (а не іншими правовими  актами). Своєрідним є і механізм контролю за їхньою діяльністю.

6. Права та обов'язки платників податків. Особливості реалізації дієздатності фізичних та юридичних осіб - платників податків у податкових правовідносинах.

Визначення кола обов'язків  і прав платника податків має немаловажне  значення, тому що застосування фінансової відповідальності до платника податків обумовлено саме порушенням установленого  законом обов'язку. Захист своїх  прав платником податків ґрунтується  в першу чергу на доказі факту  відсутності в нього того чи іншого обов'язку. Права платника податків є безпосереднім механізмом  який, з одного боку, сприяє належної реалізації платником податків своїх обов'язків, а з іншого боку – виступає важливою гарантією захисту від неправомірних  дій контролюючих органів.

 Обов'язок платника  податків – це передбачена  нормою податкового права міра  його належної поведінки, тобто  платник податків не може відмовитися  від виконання свого обов'язку. Обов'язок платника податків означає,  що він повинний незалежно  від свого бажання будувати  свою поведінку таким чином,  як це запропоновано йому податковим  законом. Обов'язок платника податків  зробити необхідну від нього  за законом дію настає або  в терміни, зазначені в податковому  законодавстві, або за вимогою  контролюючого органа.

Право платника податків –  це передбачена нормою податкового  права міра його можливої поведінки. Право платника податків означає, що він може будувати свою поведінку  на власний розсуд, але в рамках того, що йому не заборонене податковим законом. При цьому невикористання платником податків свого права  не повинно означати його припинення. Право повинно мати можливість бути використаним платником податків у  будь-який час, поки воно існує.

Реалізація платником  податків свого права повинна  бути забезпечена примусовою силою  держави. Дане положення означає, що до осіб, які перешкоджають платникові податків у реалізації їм своїх прав, держава зобов'язана застосувати  примусовий захід, що в остаточному  підсумку дозволяє платникові податків реалізувати його законне право.

        При  розгляді обов'язків і прав  платників податків необхідно  звернути увагу на порядок  розташування цих категорій: спочатку - обов'язки, а потім - права. Пояснюється  це самою природою обов'язку  по сплаті податків і зборів, що визначається владними, імперативними  розпорядженнями з боку держави  у відношенні реалізації суб'єктом  обов'язку по сплаті податків  і зборів. Саме тому платник  податків реалізує насамперед  обов'язок, що визначає і ряд  прав.

Фізичні особи  як платники податків

Фізичні особи (громадяни  України, іноземні громадяни, особи  без громадянства) як платники податків підрозділяються на дві групи: 1) фізичні особи, що не мають статус суб'єктів підприємницької діяльності; 2) фізичні особи, що мають статус суб'єктів підприємницької діяльності.

До фізичних осіб, які  не мають статусу суб'єктів підприємницької  діяльності, відносяться суб’єкти, що одержують свої доходи від будь-якої іншої діяльності, не зв'язаної з  підприємництвом (доходи, одержувані за місцем основної роботи, (служби, навчання); доходи одержувані не за місцем основної роботи (служби, навчання); доходи, що підлягають виплаті з джерел в Україні  громадянам, що не мають постійного місця проживання в Україні.

До фізичних осіб, що мають  статус суб'єктів підприємницької  діяльності, відносяться суб'єкти, визначені  такими відповідно до цивільного законодавства. При цьому для застосування особливого механізму оподатковування до них важливе значення має той факт, що свої доходи такі суб'єкти повинні одержувати саме від здійснення підприємницької діяльності. Фізичні особи-суб'єкти підприємницької діяльності у встановлених законодавством випадках мають право перейти на спрощену систему оподатковування, обліку і звітності а також вибрати спосіб оподатковування доходів по фіксованому розмірі податку

При визначенні статусу фізичних осіб-платників податків важливу  роль грає категорія податкової правосуб'єктності. Тільки володіючи цією юридичною  властивістю, фізична особа може бути безпосереднім носієм податкових обов'язків і прав і  реалізовувати  їх у податкових правовідносинах.

Для застосування податкової юрисдикції держави визначальне  значення для платника податків має  приналежність його до резидентів чи нерезидентів.

У законодавстві України  як кількісний критерій резиденства для фізичних осіб виділяється 183 календарних дня ( цілісно чи сумарно) протягом року. Цей тест фізичної присутності встановлюється щорічно і діє в межах календарного року. Отже, податковими резидентами України визнаються фізичні особи, що фактично знаходилися  на території України не менше 183 днів (цілісно чи сумарно) у будь-якому послідовному 12-місячному терміну, що починається чи закінчується в податковому періоді. Днем перебування в Україні є будь-який календарний день, у який фізична особа фактично знаходилася на території України, незалежно від тривалості цього перебування. Час фактичного перебування на території України включає час безпосереднього перебування фізичної особи на території України, а також час, на який ця особа виїхала за межі території України спеціально на лікування, відпочинок, навчання, у відрядження.

Податковими нерезидентами  України визнаються фізичні особи, що не є податковими резидентами  України.

Для застосування механізму  оподатковування до фізичних осіб враховуються також і наступні підстави:

1. Здійснення економічної   діяльності чи одержання доходів від джерел у державі. Економічною діяльністю є будь-яка діяльність по виробництву і реалізації товарів (робіт, послуг), а також діяльність, спрямована на одержання прибутку (доходів), незалежно від результатів такої діяльності. До економічної діяльності відноситься діяльність як підприємця, а також посередницька діяльність, довірче керування майном, прийняття (надання) однією особою перед іншою обов'язків здійснювати (чи утримуватися від здійснення) визначені дії на платній основі.
2. Наявність у власності майна, що підлягає оподатковуванню.
3. Здійснення  операцій чи дій, що підлягають оподатковуванню.
4. Участь у відносинах, однією з умов яких є сплата мита чи зборів.

Факультативні ознаки фізичних осіб – платників податків і зборів деталізують, уточнюють систему  податкових обов'язків конкретної особи. До факультативних ознак визначення фізичних осіб як платників податків відносяться наступні:

1. Місце постійного проживання. У якості такого виступає місце, де особа фактично проживає, а при неможливості установити таке місце – місце, де ця особа зареєстрована як платник податку у встановленому порядку, чи місце, зазначене в паспорті або іншому посвідченні особи. Місцем перебування фізичної особи, яка не досягла повноліття, чи фізичної особи, що знаходиться під опікою чи піклуванням, визнається місце, де вона фактично живе, а при неможливості установити це місце-місце, де ця особа зареєстрована у встановленому порядку, чи місце, що зазначене в паспорті чи іншому посвідченні особи, чи місце перебування його батьків (одного з батьків), усиновителя, опікуна чи попечителя.

2. Принцип громадянства. Принцип громадянства  використовується поряд із принципом місця проживання чи місцезнаходження суб'єкта. Його застосування передбачає ряд особливостей. 

1. Центр особистих і економічних інтересів (місце, де особа має більш тісні особисті чи економічні зв'язки).
2. Місце фактичного проживання. Місцем фактичного проживання особи визнається місцезнаходження будинку, чи квартири іншого житлового приміщення, де чи постійно переважно живе ця особа.                                                                                                                                                                  

Юридичні особи  як платники податків

Юридичні особи в Україні  діють в організаційно-правових формах установлених цивільним законодавством.

  Юридичними особами  платниками податків є:

1. українські підприємства й організації;
2. іноземні підприємства й організації. 

Однак в основі виникнення податкових обов'язків у подібних платників лежить не принцип національної приналежності юридичної особи, а їхня диференціація на резидентів і нерезидентів. Резидентами вважаються юридичні особи і суб'єкти господарської  діяльності України, що не мають статус  юридичної особи (філії, представництва і т.п.), створені і що здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства України і з місцезнаходженням на  її території. До резидентів також відносяться дипломатичні представництва, консульські установи й інші офіційні представництва України за кордоном, що мають дипломатичні привілеї й імунітет, а також філії і представництва підприємств і організацій України за кордоном, не здійснюючої господарської діяльності.

 Нерезидентами виступають  юридичні особи і суб'єкти господарської  діяльності України, що не мають  статусу юридичної особи (філії,  представництва  і т.п.), з місцезнаходженням  за межами України, створені  і які здійснюють свою діяльність  відповідно до законодавства  іншої держави. Нерезидентами  також є розташовані на території  України дипломатичні представництва, консульські установи й інші  офіційні представництва іноземних  держав, міжнародні організації  і їхні представництва, що мають  дипломатичні привілеї й імунітет, а також представництва інших  іноземних організацій і фірм, які не здійснюють господарської  діяльності відповідно до законодавства  України.