Изучение финансового учета наличия и оценка материально-производственных запасов

 

 

Рисунок  1 Четырехуровневая система нормативного регулирования

бухгалтерского учета  в российской Федерации

Положение по финансовому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» определяет понятие, состав, способы оценки и отражения в бухгалтерской отчетности материально-производственных запасов.

Согласно п.5 ПБУ 5/01 учет материально-производственных запасов при их приобретении и  заготовлении осуществляется одним  из следующих способов:

• по фактической себестоимости приобретения (заготовления) с отражением на счете 10 «Материалы»;
• по учетным ценам (плановой себестоимости приобретения или заготовления). Последний способ предусматривает для учета материально-производственных запасов применение счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

При выборе способа учета  приобретения и заготовления материально-производственных запасов следует принимать во внимание периодичность поступления  запасов, условия их поставки, стоимость  услуг, связанных с их приобретением  и заготовлением, и др.

К материально-производственным запасам согласно ПБУ 5/01 относится  следующая часть имущества у  организации:

• используемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;
• предназначенная для продажи;
• используемая для управленческих нужд.

В п.6 ПБУ 5/01 указано, что фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
• таможенные пошлины;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов.

Материально-производственные запасы, используемые организацией в  особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или  запасы, которые не могут обычным  образом заменять друг друга, могут  оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

Применение упрощенного  варианта допускается при отсутствии возможности непосредственного  отнесения транспортно-заготовительных  и других расходов, связанных с  приобретением запасов, на их себестоимость (например, при централизованной поставке материалов).

В этом случае величина отклонения (разница между фактическими расходами  по приобретению материала и его  договорной ценой) распределяется пропорционально  стоимости списанных (отпущенных) материалов, исчисленной в договорных ценах;

б) по средней себестоимости.

Материально-производственные запасы могут оцениваться организацией по средней себестоимости, которая  определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления  общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и  количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в  этом месяце.

Оценка материально-производственных запасов может производиться  по себестоимости первых по времени  приобретения материально-производственных запасов (ФИФО), которая основана на допущении, что материальные ресурсы  используются в течение месяца и  иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения материальных ресурсов, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретения материальных ресурсов.

Как сказано в п.4.14.4 Типовых  методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ, метод списания материалов по себестоимости первых закупок материалов предусматривает учет их заготовок  в течение месяца (периода) по фактической  себестоимости, а при использовании  материалов на производство строительных работ и на другие нужды списание производится по себестоимости материалов первых в отчетном месяце (периоде) закупок с учетом стоимости материалов, числящихся в учете на начало отчетного  месяца (периода), то есть сначала определяется себестоимость не использованных на конец отчетного месяца материалов исходя из их количества и предположения, что их стоимость состоит из затрат на последние закупки материалов. Стоимость израсходованных материалов определяется путем вычитания из стоимости остатков материалов на начало отчетного месяца (периода) с учетом стоимости поступивших материалов, приходящейся на остаток материалов на конец месяца (периода). Распределение  стоимости израсходованных материалов по счетам учета их использования  производится исходя из средней стоимости  единицы каждого вида и количества израсходованных материалов на производство или другие нужды;

г) по себестоимости последних  по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Оценка материально-производственных запасов может производиться  организацией по себестоимости последних  по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО). Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения ресурсов, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость поздних по времени приобретения ресурсов.[9,c.43]

Метод списания материально-производственных запасов по себестоимости последних  закупок обеспечивает соответствие текущих доходов и расходов и  позволяет учесть влияние инфляции на результаты финансовой деятельности организации. При этом методе стоимость  материально-производственных запасов  на конец отчетного месяца (периода) определяется исходя из их количества и предположения, что стоимость  данных материалов складывается из затрат на первые их закупки.

Отсюда напрашивается  вывод, что использование метода ЛИФО в налоговом учете при  росте цен позволит учитывать  его при формировании себестоимости  МПЗ. При падении цен пригодиться  может метод ФИФО.

Применение одного из указанных  способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения  последовательности применения учетной  политики. В течение отчетного  года организация может применять  только один из способов применительно  к конкретной группе (виду) запасов.

Таким образом, основные направления Программы реформирования системы финансового учета предусматривают:

• совершенствование нормативного правового регулирования;

• формирование нормативной базы;

• методическое обеспечение (разработка методических указаний, рекомендаций и т. п.)

Таким образом, сложности, с которыми сталкиваются российские предприятия, применяющие систему учета нормативных затрат, заключаются в экономических условиях, результатом воздействия которых являются постоянно меняющиеся нормативы и несвоевременный учет отклонений. Поскольку из-за инфляции цены стремительно меняются, устанавливаемые предприятиями нормативы зачастую бывают неточными. Если в системе учета затрат применяются неправильные нормативы, в учете возникают значительные отклонения, которые необходимо распределять. Поскольку наиболее вероятным источником возникновения отклонений являются меняющиеся цены, отклонения следует относить на стоимость запасов (незавершенное производство и готовая продукция), и себестоимость реализованной продукции. [10,с.125]

 

1.3 Методы учета и оценки материально-производственных запасов

Величина материальных затрат в денежном выражении зависит  от количества и стоимости (цены) расхода  на единицу потребления.

Количество потребленного  сырья и материалов, и других материальных ресурсов определяют одним из трех основных методов:

- метод нарастающего итога.  Количество потребленных за отчетный  период сырья и материалов  определяют в накопительных регистрах,  составляемых на основе первичных  документов на отпуск материалов, полуфабрикатов и других ценностей  в производство (требований, лимитных  и заборных карт и т.п.). Количество  затрат материальных ресурсов  в этом случае будет равно  сумме количеств, указанных в  первичных документах;

- ретроградный метод.  Расход материалов определяется  путем обратного счета исходя  из объема выпущенной продукции  и удельных норм расхода с  учетом неизбежных отходов и  потерь. Этот метод применяют  в производствах с непрерывным  потреблением сырья, материалов, топлива и других ресурсов. Широко  используется он и при планировании  материальных затрат;

- инвентарный метод. Расход  сырья и материалов определяется  на основе данных инвентаризации  остатков сырья и материалов  на начало и конец периода: остаток материалов на начало периода суммируется с поступление материалов в течение периода, затем отнимается остаток материалов на конец периода.

Инвентаризацию проводят в местах хранения и потребления  ресурсов. При правильно проводимых инвентаризациях остатков сырья  и материалов этот метод учета  количества их расхода является наиболее точным, но одновременно и самым  трудоемким.

В настоящее время учет расхода сырья и материалов представляет собой менее сложную проблему, чем раньше. В большинстве случаев  величина материальных затрат мало зависит  от индивидуального умения рабочего и целиком определяется производительностью  и другими техническими характеристиками оборудования. Можно без особого  риска ошибки считать фактическими затратами нормативный расход сырья  и материалов на фактическое количество изготовленных полуфабрикатов, незавершенного производства, брака и готовых  изделий.

Так же, но в расчете на планируемый объем производства, определяют ожидаемые расходы материальных ресурсов.

Гораздо большее значение в управленческом учете приобрела  оценка материальных затрат. Согласно международным стандартам, оценка материальных затрат и запасов сырья и материалов, полуфабрикатов и товаров в местах хранения производится по одному из следующих  вариантов или методов: ФИФО, по средним  ценам приобретения, твердым учетным  ценам, на основе непрерывной (перманентной) переоценки. Все эти методы применяют  в управленческом учете.

Метод ФИФО (first in — first out) предполагает, что расход сырья и материалов (отпуск товаров для перепродажи) оценивается в последовательности цен приобретения.

Последовательно применяемые  цены могут снижаться или повышаться в зависимости от конъюнктуры  спроса и предложения на соответствующие  ресурсы. Метод оценки ФИФО считается  наиболее приемлемым для управленческого учета, поскольку обеспечивает более объективные данные о затратах на потребленные или реализованные материалы и товары и стоимости неиспользованной части запасов. Поскольку это система учета фактических затрат на приобретение товарно-материальных ценностей, не возникает нереализованных прибылей или убытков в части остатка неиспользованных ресурсов. Поскольку оценка запасов основывается на цене последних по времени приобретения материалов и товаров, она ближе к текущей рыночной стоимости.

Одним из недостатков существующей практики является стремление списывать  на затраты расход товарно-материальных ценностей по наиболее высокой цене, чтобы уменьшить налогооблагаемую прибыль. Эта ошибка может привести к тому, что в балансе остаток  неиспользованных материалов и непроданных  товаров может быть отрицательной  величиной, что противоречит здравому смыслу.

Оценка по средним ценам  приобретения осуществляется путем  умножения количества расхода материалов на средневзвешенные цены в течение  периода приобретения с учетом переходящего остатка на его начало.

Оценка по твердым ценам  ведется в течение года по заранее  установленным ценам и тарифам  независимо от текущих цен закупки. Отклонение от этих цен списывают  на издержки в конце учетного периода  самостоятельной корректирующей статьей  расходов сбытовой деятельности организации.

Метод перманентной переоценки (идентификации) заключается в том, что оценка потребляемых материалов осуществляется по текущим рыночным ценам на дату списания. Разница  в оценке может рассматриваться  как результат деятельности службы логистики (снабжения).

Кроме перечисленных методов  оценки материальных затрат законодательство ряда стран (ФРГ, США) разрешает применять  цены концерна, т.е. цены продажи этих материальных ресурсов внутри корпорации.

На практике зарубежные фирмы  в финансовом и управленческом учете  чаще всего применяют для оценки сырья и материалов при их списании на затраты цены приобретения, цены дня и учетные цены. Цена приобретения — это фактическая цена в момент покупки. Цены дня представляют собой  цены на материальные ресурсы в день приобретения независимо от времени  приобретения. Учетная цена — это  средневзвешенная цена закупки сырья, материалов или товаров, которая  исчисляется по формуле: