Аудит материалов (МПЗ) и документирование его результатов на примере Малмыжского лесхоза филиала КОГУП «Кировлес»

Аудиторские проверки являются важным обнаружением фактов нарушения графика документооборота. Если причиной нарушений является отсутствие контроля со стороны администрации, то аудитор должен снизить оценку надежности системы внутреннего контроля организации.

Оценка системы внутреннего контроля (СВК) за поступлением и списанием материальных ценностей позволяет определить необходимые процедуры проверки и характер возможных нарушений. Слабая СВК требует проведения дополнительных процедур, в том числе и не учетного характера. Это позволит сформировать мнение аудитора о достоверности информации, касающейся материалов. [22, 280–285]

С учетом изложенного, особое значение приобретает правильное документальное отражение хозяйственных операций. Все бухгалтерские записи необходимо составлять только на основании правильно оформленных первичных документов, которые должны содержать обязательные реквизиты, подтверждающие достоверность хозяйственной операции: наименование документа, дату составления, содержание операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей ответственных лиц и их личные подписи, по необходимости расшифровку фамилий должностных лиц.

При выявлении в ходе аудита материалов фактов отсутствия обязательных реквизитов документа каждое нарушение необходимо рассматривать отдельно, с точки зрения правомерности принятия документа к учету. Все нарушения и результаты анализа оформляют в рабочем документе аудитора.

При аудите организации  учета движения материальных ценностей  на складах, прежде всего надо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Далее проверяют, как организован складской учет материалов и как ведется контроль со стороны бухгалтерии.

После этого целесообразно  провести тестирование по специальной анкете и определить, следует ли проводить полную или частичную инвентаризацию материалов, необходимо ли проведение сплошной документальной проверки отдельных направлений движений ценностей или можно ограничиться выборочной проверкой. Выводы делаются на основе изучения систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета на предприятии по примерной анкете тестов проверки состояния внутреннего контроля и системы учета материальных ресурсов на предприятии. [21, 185–201]

Если, у аудитора сложилось мнение о неудовлетворительном уровне хранения ценностей на складах предприятия, он может порекомендовать, его руководству провести инвентаризацию. При инвентаризации, аудитор может выбрать для проверки отдельные статьи материалов, самостоятельно провести контрольный подсчет и убедиться в том, что данные подсчета правильно отражены в инвентаризационных описях, так же аудитор может наблюдать за процессом ее проведения.

Наблюдая за проведением  инвентаризации, аудитор должен убедиться  в том, что:

– в организации установлены порядок и сроки проведения инвентаризации, утвержден состав инвентаризационной комиссии;

– организация процесса инвентаризации позволяет обеспечить достоверность подсчета количества материалов;

– материальные ценности, принятые организацией на ответственное хранение (товары, принятые на комиссию, материалы, принятые в переработку, и т.п.), вносятся в отдельные инвентаризационные описи. [23, 405–429]

В случае если аудитор  не смог наблюдать за проведением  инвентаризации на отчетную дату, в ходе проверки должна быть проведена выборочная контрольная инвентаризация.

Далее необходимо сверить  данные проведенных подсчетов с  данными, отраженными в бухгалтерском  учете и отчетности организации. Необходимо провести и обратную процедуру: выбрать по регистрам бухгалтерского учета определенное количество статей материальных ценностей и при инвентаризации путем подсчета удостовериться в том, что они действительно существуют. В качестве рабочего документа целесообразно применять типовую форму инвентаризационной ведомости (форма №ИНВ-3).

Для подтверждения достоверности  арифметических подсчетов товарно-материальных ценностей, соответствия их величине, отраженной в первичных документах и в регистрах бухгалтерского учета, обычно используется пересчет данных.

Для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете поступления и расходования материалов, полноты и своевременности их отражения в регистрах бухгалтерского учета, обоснованности их оценки используется проверка документов.

При аудите учета поступления материальных ценностей аудитору, прежде всего, необходимо ознакомиться с основными элементами учетной политики, затрагивающими учет товарно-материальных ценностей, к которым относятся: форма бухгалтерского учета; приобретение материальных ценностей:

– с использованием счетов 15 «Приобретение и заготовление материалов», 16 «Отклонение в стоимости материалов» и 10 «Материалы» по учетным ценам (плановой или нормативной себестоимости приобретения, покупным ценам и др.);

– с использованием только счета 10 «Материалы» оценка материалов в текущем учете (по фактической стоимости (себестоимости) приобретения (заготовления). [15, 329–350]

При проверке полноты  оприходования материалов аудитору следует учитывать условия и формы расчетов с поставщиками, выбранный вариант оценки, порядок возмещения НДС по приобретенным ценностям.

Общим способом проверки приходных операций по поступлению  и оприходованию материалов является сопоставление приходных документов склада на основе договоров с поставщиками и их сопроводительными документами (товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, спецификации, упаковочные ярлыки, качественные удостоверения, приемные квитанции и др.) или документами на приобретение материалов в розничной торговле за наличный расчет.

Проверяя полноту оприходования материальных ценностей, аудитор обращает внимание на реальность кредиторской задолженности поставщикам с целью выявить неучтенные счета поставщиков. Для этого он сверяет записи в регистрах бухгалтерского учета с данными предъявленных счетов, договоров, денежных документов об оплате поставщикам.

В ходе аудита учета материалов аудитор проверяет порядок отражения  в учете НДС по поступающим  ценностям. Предъявляемые предприятию-покупателю к уплате суммы НДС, выделенные в  расчетных документах поставщиков  отдельной строкой, отражают по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Уплаченные суммы НДС не включают в стоимость приобретения производственных запасов на счетах 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 10 «Материалы».

Аудитор обращает внимание на порядок списания НДС в зависимости  от назначения закупаемых запасов или  целей, в которых они были использованы. НДС по приобретенным материальным ценностям подлежит возмещению из бюджета только тогда, когда выполнены следующие законодательные условия:

– НДС выделен отдельной строкой в расчетных и первичных учетных документах,

– материальные ценности фактически оприходованы;

– материальные ценности приобретены для производственных нужд.

Во всех случаях НДС  списывают только при условии  оприходования и оплаты ценностей  поставщику.

Особо внимательно должны быть проверены неотфактурованные  поставки. Аудитор исследует порядок  составления приемных актов, полноту  оприходования ценностей, поступивших без документов, оценку материалов и правильность корректировки цены при поступлении встречных документов поставщика. [14, 506–527]

Особое внимание должно быть уделено проверке операций по отпуску материальных ценностей  в производство. По каждому методу применяются свои алгоритмы расчета проверки, которые использует аудитор.

При аудите учета отпуска  материальных ценностей аудитору необходимо ознакомиться с основными элементами учетной политики, затрагивающими учет материалов, к которым относятся: способ оценки материалов при отпуске в производство и ином выбытии (по себестоимости каждой единицы запасов, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО), по себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО).

Аудитор должен убедиться в неизменности применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к конкретным видам запасов; проверить правильность их применения, а также обоснованность и полезность для управления. [16, 427–461]

Проверить правильность списания стоимости материальных ценностей на издержки производства аудитор может путем составления балансовых расчетов. Для этого сравнивается количество отпущенных сырья и материалов по нормам с выходом готовой продукции в натуральном выражении (с учетом технологических отходов по нормам). Таким образом, аудитор должен детально ознакомиться с особенностями технологического процесса, а также с порядком передачи ценностей со склада в производство, поскольку при их нарушении возникают многие недостатки и даже злоупотребления.

При ошибочном или  умышленном завышении фактической  себестоимости материалов искусственно увеличиваются затраты на производство готовой продукции и снижается прибыль от реализации продукции.

При проверке правильности отражения в учете стоимости недостающих (излишних) ценностей, выявленных в ходе проведения инвентаризации ТМЦ в кладовой, на производстве и отражения в учете ее результатов необходимы следующие первичные документы и учетные регистры: приказы (распоряжения) руководителя организации о проведении инвентаризации; приказ о составе комиссии; ведомость результатов, выявленных инвентаризацией; акт инвентаризации ТМЦ (инвентаризационная опись); сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ; Главная книга; баланс. [25, 263–275]

Особенно тщательно  должны быть проверены документы  на списание недостачи, порчи и уценки материалов, а также правильность применения норм естественной убыли  при перевозках некоторых видов  материалов. Все выявленные потери независимо от источника их покрытия относятся в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» по учетным ценам. Исключением являются недостачи и потери, образовавшиеся по вине поставщиков и выявленные при приемке товаров, которые относятся в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 2 «Расчеты по претензиям», и потери ТМЦ вследствие стихийных бедствий, которые относятся в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Недостачи в пределах норм естественной убыли относятся на издержки обращения. Списание товаров и продуктов в пределах норм естественной убыли производят только в тех случаях, когда в результате инвентаризации выявлена недостача. Особого внимания аудитора требуют операции по списанию материалов сверх установленных норм. Если потери ТМЦ явились следствием хищения неустановленным кругом лиц, то они могут быть отнесены на финансовые результаты организации при наличии решения следственных или судебных органов, подтверждающего отсутствие конкретных виновных лиц. В остальных случаях потери следует взыскивать с виновных лиц. Материальные ценности, цена на которые в течение года снизилась, либо устаревшие материальные ценности или частично потерявшие первоначальное качество могут быть в конце года уценены, т.е. определена цена их возможной реализации. Если она окажется ниже первоначальной стоимости приобретения, то разница в ценах относится на финансовые результаты (без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль). Списание потерь от уценки должно быть подтверждено актами и инвентаризационными описями, сведениями о рыночных ценах на дату уценки, а также о покупных ценах уцениваемых материалов. [13, 378–393]

Правильность применяемых  схем корреспонденции счетов по списанию материалов со склада устанавливается  аудитором, как правило, путем выборочного контроля записей в учетных регистрах по счетам 20, 25, 26, 44, 91 и др. и сопоставления их с данными первичных расходных документов. Ему следует убедиться, не списывают ли на производство, на реализацию или на другие цели, не оприходованные материальные ценности, то есть не оформленные документами по приходу на склад. Если в отчетном периоде материалы реализовывались на сторону, аудитору нужно выяснить также правильность исчисления налога на прибыль и НДС. Операции по реализации должны быть отражены по кредиту счета 10 «Материалы» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Материалы влияют на характеристики хозяйственной деятельности больше, чем какой-либо другой вид активов. Обобщая результаты проверки, аудитору необходимо систематизировать собранные в рабочих документах доказательства. По нарушениям, имеющим системный характер, выявленную ошибку следует распространить на всю проверяемую совокупность. Существенность выявленных отклонений определяется с учетом размера выборки и системного характера ошибок.

Существенная ошибка при учете материалов приводит к  искаженному отражению в бухгалтерской  отчетности оборотных средств, себестоимости  продаж, валовой и чистой прибыли.

Приведем наиболее распространенные ошибки, которые могут быть выявлены в процессе аудита учета материальных ценностей:

1. Не заключены договоры о материальной ответственности с сотрудниками, ответственными за сохранность материалов;

2. Отсутствует журнал  регистрации выданных доверенностей на получение материалов;

3. Неправильное и несвоевременное оформление документов по приходу и расходу материальных ценностей;

4. Неправильное исчисление  фактической стоимости заготовления  материалов;

5. Несоблюдение зафиксированного  в учетной политике варианта  учета материальных ценностей,  списываемых на производство;

6. Не регулярно проводится  сверка данных по движению  материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия, не проводятся ежегодная и внеплановые инвентаризации ТМЦ;

7. Арифметические ошибки  при расчете реализованной торговой  наценки. [24]

 

2. Планирование аудита материалов

2.1. Понимание  деятельности аудируемого лица  и оценка аудиторского риска

Аудируемым лицом является Малмыжский лесхоз филиал КОГУП «Кировлес».