Налоговая политика на современном этапе

     взиманием штрафов. [5,46] 

§2. Проблемы определения налогового резидентства юридических лиц.

Действующее налоговое законодательство Российской Федерации не использует термин «юридическое лицо – налоговый резидент Российской Федерации», употребляя вместо него термин «российская организация». Данное определение является очень узким, и главный его недостаток состоит в том, что оно не учитывает как экономическую связь между организацией и ее учредителями, так и между организацией и ее дочерними компаниями.  
В среднесрочной перспективе крайне актуальным является внесение в налоговое законодательство понятия резидентства юридических лиц на основе нескольких критериев: критерия «места управления» и критерия резидентства участников юридического лица, владеющих в нем контрольным пакетом.

     Совокупность  предлагаемых двух критериев необходима для того, чтобы предотвратить  ситуацию, при которой физические лица – налоговые резиденты учреждают  юридическое лицо в другом государстве, в котором приняты более низкие ставки налогообложения прибыли, без  намерения фактически осуществлять хозяйственную деятельность в этом государстве, а исключительно в  целях минимизации своих российских налоговых обязательств. [5,47]

     Особенностью  российской налоговой системы является необходимость ее функционирования в условиях федеративного государства  и многоуровневой бюджетной системы. В этой связи перенос налогоплательщиками  центра формирования прибыли в целях  налогообложения в иной субъект  Федерации приводит к возникновению  проблем с доходами бюджетов субъектов  Российской Федерации и местных  бюджетов. Помимо этого, невозможность  в настоящее время консолидации налоговых обязательств различных  налогоплательщиков, входящих в один холдинг или группу компаний, создает  стимулы для применения трансфертных цен внутри холдинга для перераспределения  финансовых ресурсов, что также негативно  сказывается на налоговых доходах  региональных и местных бюджетов.

     В этой связи предлагается внедрить в  Российской Федерации широко используемый в зарубежных странах институт консолидированной  налоговой отчетности при исчислении группой компаний своих обязательств по налогу на прибыль организаций, позволяющий  суммировать финансовый результат  в целях налогообложения различным  налогоплательщикам, входящих в состав холдинга или группы компаний. При  этом распределение платежей налога на прибыль такого консолидированного налогоплательщика между бюджетами  субъектов Российской Федерации  будет осуществляться по аналогии с  действующими в настоящее время  правилами распределения между  бюджетами налога, исчисленного в  отношении обособленных подразделений, не являющихся юридическими лицами, –  то есть пропорционально средней  арифметической доле компании-участника  консолидированной группы в совокупной стоимости основных фондов и фонда оплаты труда консолидированной группы. Это позволит избежать ситуации, наблюдаемой в настоящее время, при которой факт регистрации центра прибыли группы компаний в качестве налогоплательщика в каком-либо субъекте Российской Федерации приводит к резкому увеличению поступлений налога на прибыль организаций в бюджет данного субъекта Федерации за счет уменьшения доходов иных регионов, в которых осуществляют свою деятельность прочие компании – участники данной консолидированной группы. В рамках внедрения этого института предполагается решить следующие задачи:

     а) Определение характеристик холдинга или группы налогоплательщиков, для  которых возможно консолидация в  целях налогообложения налогом  на прибыль организаций.

     б) Внедрение возможности перерасчета  налоговых обязательств за прошедшие  налоговые периоды при изменении  состава лиц, формирующих консолидированного налогоплательщика.

     в) Определение особенностей консолидации в налоговых целях для предприятий, относящихся к отдельным секторам экономики (банкам, страховым организациям, финансовым учреждениям).

     г) Определение механизма консолидации, а также лица, ответственного за исчисление и уплату в бюджет налога на прибыль организаций в отношении  консолидированной группы налогоплательщиков.

     д) Система консолидированной отчетности о прибыли группы компаний должна иметь следующие основные характеристики:

     - материнская компаний несет ответственность  за подачу декларации от имени  всех компаний-членов группы.[4,52]

     Несмотря  на опасения, связанные со снижением  собираемости налога на добавленную  стоимость, изменения в законодательстве об НДС, вступившие в действие в последние  годы, в целом направлены на повышение  его эффективности. В этой связи, некоторое снижение поступлений  НДС в бюджет в 2006 году по сравнению  с 2005 годом было вызвано двумя  причинами. Во-первых, это высокий  уровень дополнительных поступлений  данного налога в бюджет в 2005 году, связанный с реализацией обеспечительных  мер против отдельных налогоплательщиков, что внесло искажения в базу для  сравнения. Во-вторых, использование несимметричных переходных правил при введении в 2006 году обязательного использования метода начислений при определении момента возникновения налоговых обязательств по НДС, а также переход на общий порядок применения налоговых вычетов при осуществлении капитального строительства, при котором в текущем налоговом периоде принимаются к вычету не только суммы НДС по полученным товарам (работ, услугам) капитального характера за прошедший налоговый период, но и определенная доля НДС, уплаченного поставщикам капитальных товаров (работ, услуг) до введения нового порядка, привели к временному увеличению объема дополнительных налоговых вычетов, которые, в отличие от прочих вычетов, не сопровождаются начислением налога в том же налоговом периоде у поставщиков данных товаров (работ, услуг).

     Оценки  динамики поступлений НДС в федеральный  бюджет в 2006 году, произведенные с  учетом перечисленных факторов, свидетельствуют  о росте объемов поступлений  данного налога по сравнению с  предыдущим годом. Также необходимо указать на то, что проведенные  изменения налогового законодательства привели к повышению эффективности  налога на добавленную стоимость, позволили  устранить многие из еще сохранявшихся  в данном налоге препятствий к  осуществлению инвестиций в форме  капитальных вложений. Одновременно в условиях благоприятной ситуации с бюджетными доходами в настоящее  время ущерб от неизбежных временных  потерь поступлений по рассмотренным  выше причинам представляется незначительным для федерального бюджета. В этой связи в области налога на добавленную  стоимость в среднесрочной перспективе  представляется необходимым решение  следующих проблем:

     а) Упорядочение ситуации с возмещением  НДС из бюджета при применении нулевой налоговой ставки. Необходимо отметить, что вопрос организации  возмещения НДС при превышении сумм налоговых вычетов над суммами  начисленного НДС является ключевым для обеспечения эффективности  функционирования налога на добавленную  стоимость в целом. Без эффективно функционирующей системы возмещения налога на добавленную стоимость, основанного  на классической, зачетной, схеме исчисления и уплаты, НДС создает значительные искажения для некоторых групп  налогоплательщиков, которые влекут за собой существенные издержки, связанные  с исполнением налогового законодательства. Невозможность получения налогоплательщиками, полностью исполняющими требования налогового законодательства, возмещения из бюджета сумм превышения уплаченного  НДС над начисленным приводит к значительной потере ресурсов налогоплательщиков, что в свою очередь, создает стимулы  к оптимизации закупок с точки  зрения уплачиваемого поставщикам  налога, а также подрывает конкурентоспособность  экспортного сектора экономики. Однако также следует указать  на то обстоятельство, что возмещение значительных сумм налога из бюджета  создает возможности для злоупотреблений,как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны органов налогового администрирования. Поэтому проблеме возмещения НДС уделяется особое внимание при разработке и совершенствовании налогового законодательства.[4,54]

     В среднесрочной перспективе предполагается реализовать следующую политику в области индексации ставок акцизов:

     а) в отношении табачных изделий  – индексация специфической составляющей ставки темпами, в среднем на 5 процентных пунктов превышающими прогнозируемое значение индекса потребительских  цен на очередной год;

     б) в отношении алкогольной продукции  – индексация специфических акцизных ставок в соответствии с прогнозируемыми  значениями индекса потребительских цен, отмена льгот по акцизам в части спиртосодержащей продукции с 01.01.2008;

     в) в отношении нефтепродуктов –  отказ от индексации ставок на 2008 год  с постепенной индексацией в 2009-2010 годах. При этом предполагается опережающими темпами индексировать ставки акцизов  на нефтепродукты в части видов  топлива, не удовлетворяющим стандартам Евро-2, Евро-3 и Евро-4 (по мере разработки соответствующих технических регламентов). Возможно, будут установлены пониженные ставки акцизов в части топлива, содержащего биоэтанол, в случае разработки технологических условий  применения этого вида топлива в  России.[5,50]

     В связи с развивающимся характером российского рынка ценных бумаг  законодательство в части правил налогообложения при совершении операций с ценными бумагами постоянно  совершенствуется. В среднесрочной  перспективе предполагается решить следующие проблемы, связанные с  налогообложением налогом на прибыль  при совершении организациями операций с ценными бумагами. 
         а) Предлагается уточнить в налоговом законодательстве порядок определения рыночной цены ценной бумаги в случае ее реализации. 
В настоящее время из налогового законодательства следует, что все ценные бумаги (как обращающие на организованном рынке, так и не обращающиеся) в случае их реализации должны продаваться по рыночным ценам. При этом в Кодексе дано определение рыночной цены и установлен механизм ее расчета.

     При отсутствии информации о рыночных ценах  у организаторов торговли на рынке  ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает в качестве рыночной цены интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов  торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей  сделки, если торги по этим ценным бумагам  проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев. 
Учитывая значительные колебания рыночных цен на фондовом рынке в течение года, следует рассмотреть вопрос о возможности ориентироваться на торги, которые состоятся до конца того отчетного периода, в котором была заключена сделка с ценной бумагой, или сократить период, в течение которого проводились торги, с 12 месяцев до 30 дней.  
Кроме того в настоящее время в Кодексе не урегулирован вопрос с определением рыночной (расчетной) цены ценной бумаги при ее покупке или продаже через международные электронные системы, когда невозможно определить, на территории какой страны приобретена бумага и каким образом определяется рыночная (расчетная) цена. В этой связи следует рассмотреть вопрос о признании рыночной цены по месту продажи или по месту приобретения ценной бумаги.

     б) Внесение изменений в налоговое  законодательство, связанных с регулированием налогообложения при уступке  прав требования долга. 
Выдача кредитов, займов и иных видов заимствований, с точки зрения гражданского законодательства, не признается ни товаром, ни работой, ни услугой, а проценты по ним признаются платой за пользование денежными средствами. В связи с этим, возникает проблема признания убытка от переуступки права требования, например, по кредиту. Кредитные организации предоставляющие долгосрочные кредиты, скорее всего, не будут заинтересованы в переуступке прав требования по этим кредитам специализированным финансовым обществам, если не признавать убыток от такой переуступки. В целях создания условий для финансирования и (или) рефинансирования финансовых активов юридических лиц с помощью специализированных финансовых обществ, следует рассмотреть вопрос о возможности признания в налоговых целях убытка от переуступки прав требования долга по кредитам.

     в) В среднесрочной перспективе  в связи с реализацией приоритетных национальных проектов предполагается уделить внимание решению вопросов с налогообложением закладных, выпускаемых  в обеспечение ипотечных кредитов, поскольку в действующем налоговом  законодательстве эта проблема не урегулирована. В соответствии с действующим  законодательством закладная является именной ценной бумагой, которая  составляется залогодателем и выдается первоначальному залогодержателю  органом, осуществляющим государственную  регистрацию прав, после государственной  регистрации ипотеки. Таким образом, первичный залогодержатель (банк) не несет расходов на приобретение закладной, а лишь предоставляет кредит под  залог имущества, о чем и составлена закладная.

     В настоящее время положениями  законодательства установлено, что  средства или иное имущество, которые  получены по договорам кредита или  займа, а также средства или иное имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований, не признаются доходом (расходом) в  целях налогообложения налогом  на прибыль. Таким образом, применение к закладным правил налогообложения  ценных бумаг при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  приводит к возникновению проблема принятия к вычету расходов на приобретение самой закладной. 
Законодательством также установлено, что передача прав по закладной влечет последствия уступки требований (цессии). Таким образом, с одной стороны, закладная – это именная ценная бумага, а с другой стороны, – передача прав по ней влечет последствия уступки требования (цессии).  
Центральный банк Российской Федерации установил, что банки учитывают закладные на счетах переуступки прав требования долга, а не на счетах учета финансовых вложений (ценных бумаг). При этом следует отметить, что цена закладной определяется размером непогашенных обязательств. В отличие от прочих ценных бумаг, закладная имеет специальное обеспечение, сохранение стоимости которого прямо регламентировано законом. В этих условиях понятие цены закладной соответствует размеру непогашенной суммы заимствования и невыплаченных процентов, размер которых устанавливается заранее, а сама закладная представляет собой стандартизированный договор займа. Учитывая, что в основе договора ипотеки и закладной лежат одни и те же отношения – отношения займа, применять разные правила налогообложения, руководствуясь исключительно формальными основаниями (в рамках закладной договор займа приобретает статус ценной бумаги), представляется нецелесообразным. Во избежание различий в уровне налогообложения по договору ипотеки и по закладной целесообразно ввести соответствующие специальные нормы в Налоговый кодекс Российской Федерации, согласно которым закладную в целях налогообложения следует рассматривать как договор займа особого вида. Налогообложение залога закладной предполагается производить по тем же правилам, по которым производится налогообложение самой закладной. В то же время ипотечные облигации (в отличие от закладной) обладают всеми признаками обычных эмиссионных ценных бумаг. По ним допустимо определение налоговой базы как разницы между ценой приобретения и ценой реализации ценной бумаги. Однако в связи с применением льготной налоговой ставки по доходам по ипотечным облигациям у держателя ипотечной облигации минимизированы финансовые риски и искусственно повышена доходность. Экономическая обоснованность такой льготы вызывает серьезные сомнения.