Порядок исчисления и уплаты ЕСН

При этом днем фактического получения дохода адвокатами, осуществляющими профессиональную деятельность в коллегиях адвокатов, адвокатских бюро или юридических консультациях, признается день выплаты дохода соответствующим адвокатским образованием, в том числе день перечисления дохода на счета адвокатов в банках.

СУММЫ, НЕ ПОДЛЕЖАШИЕ НАЛОГООБЛАЖЕНИЮ.

Некоторые суммы не облагаются ЕСН. Их перечень предусмотрен ст. 238 НК РФ. К ним, в частности, относятся:

- государственные пособия (в том числе пособия по беременности и родам, по временной нетрудоспособности, по уходу за ребенком)[35];

- компенсации, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей (в том числе возмещением работнику командировочных расходов)[36];

- бесплатное предоставление жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения;

- оплата стоимости или выдача полагающегося натурального довольствия и т.д.;

- суммы материальной помощи, оказываемой работодателями работникам в связи со стихийным бедствием, другими чрезвычайными обстоятельствами и т.д.;

- суммы материальной помощи, оказываемой организацией, финансируемой из бюджета, работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту (но не более 2000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период);

- суммы возмещения (оплата) организацией, финансируемой из бюджета, своим бывшим работникам (пенсионерам по возрасту и инвалидности, членам их семей) стоимости приобретенных ими медикаментов по назначению врача (но не более 2000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период);

- вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам (в части суммы ЕСН, подлежащей уплате в ФСС РФ)[37];

- компенсации расходов физического лица, понесенных им в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера[38];

- другие суммы, поименованные в ст. 238 НК РФ.

Перечень освобождаемых от ЕСН сумм является закрытым. Следовательно, все иные суммы, не поименованные в данном перечне, подлежат обложению ЕСН.

НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ.

Льготы - это определенные преимущества для отдельных категорий налогоплательщиков. Данные преимущества позволяют не уплачивать налог или платить его в меньшем размере[39].

Что касается льгот по ЕСН, то они в основном направлены на социальную поддержку и защиту инвалидов. Они предоставляются организациям, а также тем плательщикам ЕСН, которые уплачивают налог со своих доходов. В частности, это предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой (адвокаты, нотариусы). Конечно, применить льготу по ЕСН смогут только те из них, кто отвечает критериям, установленным в НК РФ. Перечислим льготы по ЕСН, условно разделив их на четыре группы.

1.                  В первую группу входят льготы для всех налогоплательщиков, которые производят выплаты работникам-инвалидам. От налогообложения освобождаются суммы в пределах 100 000 руб. на каждого такого работника (пп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ).

2.                  Ко второй группе относятся льготы для определенных категорий организаций. Не облагаются ЕСН выплаты каждому физическому лицу в пределах 100 000 руб. (пп. 2 п. 1 ст. 239 НК РФ).

3.                  Третья группа представлена льготами для индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой (адвокатов, нотариусов), если они признаны инвалидами. Налогом не будут облагаться доходы этих лиц в пределах 100 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 239 НК РФ).

4.                  Четвертая группа-это льготы для определенных федеральных органов исполнительной власти и ведомств. От ЕСН освобождаются выплаты военнослужащим и приравненным к ним лицам (п. 2 ст. 245 НК РФ).

Давайте рассмотрим подробнее порядок применения перечисленных льгот.

Льготы налогоплательщикам, которые оплачивают труд инвалидов.

Все организации, предприниматели и обычные физические лица, выплачивающие вознаграждения инвалидам I, II или III группы по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам, имеют право не начислять ЕСН на эти суммы. Однако это относится только к вознаграждениям, не превышающим 100 000 руб. за налоговый период на каждого работника-инвалида. Так установлено в пп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ.

Льгота применяется с 1-го числа месяца, в котором работнику была установлена инвалидность[40].

Для того, чтобы работнику было выплачено вознаграждение бухгалтеру необходимо запросить у работников-инвалидов справки, выданные государственной службой медико-социальной экспертизы, или их копии, заверенные этой службой[41]. Такую справку можно получить на основании п. 36 Правил признания лица инвалидом. Сведения о справках надо обязательно указать в разд. 3 «Расчета по авансовым платежам», утвержденного Приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н. Эта информация также отражается в разд. 3 налоговой декларации по ЕСН, утвержденной Приказом Минфина России от 29.12.2007 N 163н.

Стоит отметить, что при камеральной проверке Расчета по авансовым платежам и декларации по ЕСН налоговики могут истребовать документы, подтверждающие льготу (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 21-08/22742). А именно:

- копии справок, подтверждающих наличие инвалидности;

- формы учета по труду N Т-2 "Личная карточка работника"[42];

- расчетно-платежные документы организации, подтверждающие суммы выплат, начисленные по трудовым или гражданско-правовым договорам в пользу работников - инвалидов I, II или III группы.

Льготы специализированным организациям инвалидов.

       Льготы общественным организациям инвалидов.

Эти организации освобождены от ЕСН с выплат любым физическим лицам по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам в размере не более 100 000 руб. в течение года на каждое лицо[43]. Данная льгота предоставлена также союзам общественных организаций инвалидов, их региональным и местным отделениям. Чтобы применять льготу, организация должна одновременно отвечать двум критериям. Перечислим их:

- организация инвалидов создана в особой форме - общественной организации или союза[44]

-   в составе членов данной общественной организации (союза) не менее 80% инвалидов и их законных представителей[45].

       Льготы организациям, уставный капитал которых состоит из вкладов общественных организаций инвалидов.

Если уставный капитал компании полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов. Тогда организация может не платить ЕСН с начислений физическим лицам в размере до 100 000 руб. в течение года на каждое лицо. В соответствии с абз. 1, 3 пп. 2 п. 1 ст. 239 НК РФ.

Не облагаются ЕСН в данном случае выплаты в пользу физических лиц как по трудовым, так и по гражданско-правовым и авторским договорам. Причем льгота применяется к выплатам в пользу любых физических лиц, а не только инвалидов. Однако воспользоваться льготой можно, если одновременно соблюдаются два условия. Во-первых, если среднесписочная численность инвалидов в организации составляет не менее 50%, а во-вторых, если доля зарплаты инвалидов в фонде оплаты труда не ниже 25%.

       Льготы учреждениям, собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов.

Учреждение - это некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера[46].

ЕСН с начислений физическим лицам, не превышающих 100 000 руб. в течение года на каждое лицо, учреждениям разрешено не платить. Правда, для этого организации необходимо отвечать критериям, таким как  организационно-правовая форма учреждения; должна быть создана для достижения социально значимых целей (образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных и прочих) либо для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям; единственным собственником имущества учреждения должна быть общественная организация инвалидов.

А если организация соответствует только одному или двум критериям? Тогда она не имеет права на данную льготу[47].

Общественным организациям инвалидов, организациям, уставный капитал которых состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, и учреждениям, собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, необходимо учитывать, что существует определенное ограничение в применении предоставляемых им льгот по ЕСН. Так, льгота не предоставляется налогоплательщикам, которые занимаются производством или реализацией:

- подакцизных товаров;

- минерального сырья, других полезных ископаемых;

- товаров[48].

Иных ограничений для применения данной льготы специализированными организациями инвалидов НК РФ не установил. В частности, она не связана с достижением каких-либо целей общественной организации и другими аспектами ее деятельности. Также не имеет значения, в какой сфере деятельности организации и в каком объеме трудятся инвалиды.

Льготы налогоплательщикам, которые уплачивают ЕСН за себя.

Если предприятие является индивидуальным предпринимателем, адвокатом или нотариусом и к тому же является инвалидом I, II или III группы, то определенная величина доходов не облагается ЕСН. Это та часть дохода от предпринимательской (иной профессиональной) деятельности, которая не превышает 100 000 руб. за налоговый период[49].

Льготы федеральным органам исполнительной власти и ведомствам, судебным органам.

От уплаты ЕСН освобождены федеральные органы исполнительной власти и ведомства в отношении выплат денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения военнослужащим и приравненным к ним лицам[50].

2.3.   Налоговый и отчетный периоды, ставка налога.

Налоговый период - это период, после окончания которого налогоплательщики определяют налоговую базу и исчисляют сумму налога к уплате в бюджет (п. 1 ст. 55 НК РФ). Кроме того, по итогам данного периода нужно подать налоговую декларацию в налоговый орган.

От понятия "налоговый период" следует отличать понятие "отчетный период". Последний является частью налогового периода. После завершения отчетного периода подводятся промежуточные итоги. Отчетность по налогу представляется в налоговую инспекцию.

Согласно абз. 1 ст. 240 НК РФ налоговым периодом по ЕСН является календарный год.

Отчетными периодами по ЕСН являются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года[51]. По итогам отчетных периодов налогоплательщики, которые производят выплаты физическим лицам, обязаны представлять в налоговые инспекции расчеты по авансовым платежам. Это установлено в абз. 5 п. 3 ст. 243 НК РФ. Форма расчета утверждена Приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н.

В течение отчетных периодов такие налогоплательщики уплачивают ежемесячные авансовые платежи по ЕСН[52].

Для налогоплательщиков, которые уплачивают ЕСН за себя, отчетных периодов не существует. Речь идет об индивидуальных предпринимателях, нотариусах, адвокатах. Они не уплачивают ежемесячные авансовые платежи и не представляют промежуточную отчетность. Три раза в год они платят авансовые платежи, расчет которых производят налоговые органы. А по итогам года самостоятельно определяют окончательную сумму ЕСН к уплате (ст. 244 НК РФ).

Налоговые ставки ЕСН установлены в ст. 241 НК РФ. Они носят регрессивный характер, т.е. снижаются по мере увеличения налоговой базы. Следовательно, чем больше доход, который налогоплательщик выплачивает физическим лицам или получает сам, тем меньше налоговая ставка.

Стоит отметить, что отказаться от применения регрессивной шкалы предприятие не может, ведь она не является льготой[53]. Поэтому при расчете ЕСН надо четко соблюдать правила, которые связаны с применением ставок. Налоговая ставка может зависеть не только от размера выплачиваемого или получаемого дохода, но и от статуса налогоплательщика.

Ставка ЕСН разделена на несколько частей в зависимости от того, куда уплачивается соответствующая доля налога: в федеральный бюджет, ФСС РФ или фонды обязательного медицинского страхования (ФФОМС или ТФОМС).

1)           Ставки для налогоплательщиков, которые выплачивают доходы физическим лицам.

Общая величина налоговой ставки ЕСН составляет 26%. Ее применяют все налогоплательщики, которые выплачивают доходы физическим лицам и не имеют права на специальные пониженные ставки[54].

Как мы упоминали выше, ставка по ЕСН является регрессивной. Уменьшение налоговой ставки происходит при достижении двух пороговых величин налогооблагаемого дохода - 280 001 и 600 001 руб. (на каждое физическое лицо при расчете налоговой базы нарастающим итогом). Величина ставки распределена между федеральным бюджетом и внебюджетными фондами в определенном процентном соотношении.

Табл. № 3.

Налоговые ставки, применяемые в зависимости от величины налоговой базы.