Нормативное регулирование налогового учета в РФ

Налоговую тайну  в соответствии с п. 1 ст. 102 части  первой НК РФ (в ред. Федеральных  законов от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ и от 30 июня 2003 г. № 86-ФЗ) составляют любые  полученные налоговым органом, органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений:

1. разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;
2. об идентификационном номере налогоплательщика;
3. о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения;
4. предоставляемых налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам).

Согласно  п. 2 ст. 102 НК РФ налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, органами государственных  внебюджетных фондов и таможенными  органами, их должностными лицами и  привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом. Там же определено, что к разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей.

Пунктом 3 ст. 102 НК РФ установлено, что поступившие  в налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа. Доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, имеют должностные лица в соответствии с перечнями, определяемыми МНС России, МВД России и ГТК России, органами государственных внебюджетных фондов.

В соответствии с п. 4 ст. 102 НК РФ утрата документов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашение таких сведений влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.

Как указал Конституционный Суд РФ в определении  от 30 сентября 2004 г. № 317-0, специальный  правовой статус сведений, составляющих налоговую тайну, закреплен ст. 102 НК РФ исходя из интересов налогоплательщиков и с учетом соблюдения принципа баланса публичных и частных интересов в указанной сфере, поскольку в процессе осуществления налоговыми органами Российской Федерации своих функций, установленных Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами, в их распоряжении оказывается значительный объем информации об имущественном состоянии каждого налогоплательщика, распространение которой может причинить ущерб как интересам отдельных граждан, частная жизнь которые является неприкосновенной и охраняется законом, так и юридических лиц, чьи коммерческие и иные интересы могут быть нарушены в случае произвольного распространения в конкурентной или криминальной среде значимой для бизнеса конфиденциальной информации. Поэтому федеральный законодатель предусмотрел ограниченный режим доступа к такой информации путем установления исчерпывающего перечня субъектов, обладающих в силу закона правом обращения к налоговым органам за предоставлением сведений, составляющих налоговую тайну, в указанных в законе целях.

Следует упомянуть, что в соответствии с п. 4 ст. 10 Федерального закона «О бухгалтерском  учете» содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является Коммерческой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.

Представляется, что приведенные положения применимы  и к документам налогового учета, в связи с чем целесообразно  привести законодательные положения, регулирующие режим коммерческой тайны.

Как установлено  в п. 1 ст. 139 части первой Гражданского кодекса РФ, информация составляет служебную или коммерческую тайну  в случае, когда информация имеет  действительную или потенциальную  коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, к ней нет свободного доступа на законном основании и обладатель информации принимает меры к охране ее конфиденциальности. Сведения, которые не могут составлять служебную или коммерческую тайну, определяются законом и иными правовыми актами.

В соответствии с п. 2 ст. 139 ГК РФ информация, составляющая служебную или коммерческую тайну, защищается способами, предусмотренными Гражданским кодексом РФ и другими законами.

В пункте 2 ст. 139 ГК РФ также установлено, что лица, незаконными методами получившие информацию, которая составляет служебную или  коммерческую тайну, обязаны возместить причиненные убытки. Такая же обязанность  возлагается на работников, разгласивших служебную или коммерческую тайну вопреки трудовому Договору, в том числе контракту, и на контрагентов, сделавших это вопреки гражданско-правовому договору.

Федеральный закон от 29 июля 2004 г. № 98-ФЗ «О коммерческой тайне» регулирует отношения, связанные с отнесением информации к коммерческой тайне, передачей такой информации, охраной ее конфиденциальности в целях обеспечения баланса интересов обладателей информации, составляющей коммерческую тайну, и других участников регулируемых отношений, в том числе государства, на рынке товаров, работ, услуг и предупреждения недобросовестной конкуренции, а также определяет сведения, которые не могут составлять коммерческую тайну.

Как определено в ст. 3 Федерального закона «О коммерческой тайне»:

- коммерческая тайна — это конфиденциальность информации, позволяющая ее обладателю при существующих или возможных обстоятельствах увеличить доходы, избежать неоправданных расходов, сохранить положение на рынке товаров, работ, услуг или получить иную коммерческую выгоду;

- информация, составляющая коммерческую тайну, — это научно-техническая, технологическая, производственная, финансово-экономическая или иная информация (в том числе составляющая секреты производства (ноу-хау)), которая имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, к которой нет свободного доступа на законном основании и в отношении которой обладателем такой информации введен режим коммерческой тайны;

- режим коммерческой тайны — это правовые, организационные, технические и иные принимаемые обладателем информации, составляющей коммерческую тайну, меры по охране ее конфиденциальности.

Статьей 4 Федерального закона «О коммерческой тайне» установлено  следующее в отношении права  на отнесение информации к информации, составляющей коммерческую тайну, и  способов ее получения:

- право на отнесение информации к информации, составляющей коммерческую тайну, и на определение перечня и состава такой информации принадлежит обладателю такой информации с учетом положений указанного Федерального закона (ч. 1 ст. 4);

- информация, самостоятельно полученная лицом при осуществлении исследований, систематических наблюдений или иной деятельности, считается полученной законным способом несмотря на то, что содержание указанной информации может совпадать с содержанием информации, составляющей коммерческую тайну, обладателем которой является другое лицо (ч.2ст.4);

- информация, составляющая коммерческую тайну, полученная от обладателя на основании договора или другом законном основании, считается полученной законным способом (ч. 3 ст.4);

- информация, составляющая коммерческую тайну, обладателем которой является другое лицо, считается полученной незаконно, если ее получение осуществлялось с умышленным преодолением принятых обладателем информации, составляющей коммерческую тайну, мер по охране конфиденциальности этой информации, а также если получающее эту информацию лицо знало или имело достаточные основания полагать, что эта информация составляет коммерческую тайну, обладателем которой является другое лицо, и что осуществляющее передачу этой информации лицо не имеет на передачу этой информации законного основания (ч. 4 ст. 4).

Согласно  ст. 5 Федерального закона «О коммерческой тайне» режим коммерческой тайны  не может быть установлен лицами, осуществляющими  предпринимательскую деятельность, в отношении следующих сведений:

1. содержащихся в учредительных документах юридического лица, документах, подтверждающих факт внесения записей о юридических лицах и об индивидуальных предпринимателях в соответствующие государственные реестры;
2. содержащихся в документах, дающих право на осуществление предпринимательской деятельности;
3. о составе имущества государственного или муниципального унитарного предприятия, государственного учреждения и об использовании ими средств соответствующих бюджетов;
4. о загрязнении окружающей среды, состоянии противопожарной безопасности, санитарно-эпидемиологической и радиационной обстановке, безопасности пищевых продуктов и других факторах, оказывающих негативное воздействие на обеспечение безопасного функционирования производственных объектов, безопасности каждого гражданина и безопасности населения в целом;
5. о численности, о составе работников, о системе оплаты труда, об условиях труда, в том числе об охране труда, о показателях производственного травматизма и профессиональной заболеваемости, о наличии свободных рабочих мест;
6. о задолженности работодателей по выплате заработной платы и по иным социальным выплатам;
7. о нарушениях законодательства Российской Федерации и фактах привлечения к ответственности за совершение этих нарушений;
8. об условиях конкурсов или аукционов по приватизации объектов государственной или муниципальной собственности;
9. о размерах и структуре доходов некоммерческих организаций о размерах и составе их имущества, об их расходах, о численности об оплате труда их работников, об использовании безвозмездного труда граждан в деятельности некоммерческой организации;
10. о перечне лиц, имеющих право действовать без доверенности от имени юридического лица;
11. обязательность раскрытия которых или недопустимость ограничения доступа к которым установлена иными федеральными законами.

Статьей 6 Федерального закона «О коммерческой тайне» установлено  следующее в отношении предоставления информации, составляющей коммерческую тайну: обладатель информации, составляющей коммерческую тайну, по мотивированному требованию органа государственной власти, иного государственного органа, органа местного самоуправления предоставляет им на безвозмездной основе информацию, составляющую коммерческую тайну. Мотивированное требование должно быть подписано уполномоченным должностным лицом, содержать указание цели и правового основания затребования информации, составляющей коммерческую тайну, и срок предоставления этой информации, если иное не установлено федеральными законами (ч.1 ст. 6); в случае отказа обладателя информации, составляющей коммерческую тайну, предоставить ее органу государственной власти, иному государственному органу, органу местного самоуправления данные органы вправе затребовать эту информацию в судебном порядке (ч. 2 ст. 6); обладатель информации, составляющей коммерческую тайну, а также органы государственной власти, иные государственные органы, органы местного самоуправления, получившие такую информацию в соответствии с ч. 1 рассматриваемой статьи, обязаны предоставить эту информацию по запросу судов, органов прокуратуры, органов предварительного следствия, органов дознания по делам, находящимся в их производстве, в порядке и на основаниях, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации (ч. 3 ст. 6); на документах, предоставляемых указанным в ч. 1 и 3 рассматриваемой статьи органам и содержащих информацию, составляющую коммерческую тайну, должен быть нанесен гриф «Коммерческая тайна» с указанием ее обладателя (для юридических лиц — полное наименование и место нахождения, для индивидуальных предпринимателей — фамилия, имя, отчество гражданина, являющегося индивидуальным предпринимателем, и место жительства) (ч. 4 ст. 6).

2.3 Первичные учетные документы

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском  учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться  оправдательными документами. Там  же установлено, что эти документы  служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно  ст. 313 НК РФ эти документы служат также первичными учетными документами, на основании которых ведется налоговый учет. Об этом говорится и в разд. 9 Методических рекомендаций МНС России по применению гл. 25 НК РФ: первичные документы служат основанием для ведения как бухгалтерского, так и налогового учета.

Как установлено  п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтер-кой отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь подстрочный перевод на русский язык.

В соответствии с ч. 1 ст. 68 Конституции РФ государственным  зыком Российской Федерации на всей ее территории является русский язык. Согласно ч. 2 ст. 68 Конституции РФ республики вправе устанавливать свои государственные языки. В органах государственной власти, органах местного самоуправления, государственных рождениях республик они употребляются наряду с государственным языком Российской Федерации.

Как установлено  п. 1 ст. 15 Закона РФ от 25 октября 1991 г. № 1807-1 «О языках народов Российской Федерации» (в ред. Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 126-ФЗ), в деятельности государственных  органов, организаций, предприятий и учреждений Российской Федерации используются государственный язык Российской Федерации, государственные языки республик и иные языки народов Российской Федерации. При этом согласно п. 1 ст. 16 Закона РФ «О языках народов Российской Федерации» (в ред. Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 126-ФЗ) на территории Российской Федерации официальное делопроизводство в государственных органах, организациях, на предприятиях и в учреждениях ведется на русском языке как государственном языке Российской Федерации. Официальное делопроизводство в республиках ведется также на государственных языках данных республик. Порядок использования языков в официальном делопроизводстве определяется законодательством Российской Федерации и республик.

Исходя из изложенных конституционных и законодательных  положений налоговые органы считают, что документы налогового учета  должны также составляться на русском языке. В частности, такая позиция высказана в письме ФНС России от 10 декабря 2004 г. № 03-1-08/2472/16 «О налоге на добавленную стоимость». Как указано в этом письме, налоговый орган не вправе подтверждать правомерность и обоснованность вычетов сумм налога на добавленную стоимость, указанных в счете-фактуре, отдельные показатели которого заполнены на иностранном языке.

Согласно  п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском  учете» первичные учетные документы  принимаются к учету, если они  составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

1. наименование документа;
2. дату составления документа;
3. наименование организации, от имени которой составлен документ;
4. содержание хозяйственной операции;
5. измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
6. наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
7. личные подписи указанных лиц.