Порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации по прекращаемой деятельности

Для тех активов и обязательств, по которым организация заключила  договор(ы) купли-продажи, в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности раскрываются продажная цена актива (после вычета расчетных расходов на выбытие), сроки поступления денежных средств и отражаемая в бухгалтерском балансе сумма соответствующих активов и обязательств.

При этом в бухгалтерском  балансе суммы активов показываются с учетом признанного снижения их стоимости, а сумма снижения стоимости  активов раскрывается в отчете о  прибылях и убытках в составе  операционных расходов (за исключением  случаев, когда сумма снижения стоимости  активов отражается непосредственно  на счете по учету добавочного  капитала либо предусмотрен иной порядок  отражения указанных сумм).

По состоянию на конец  каждого отчетного года в течение  периода от признания деятельности прекращаемой до завершения прекращения деятельности организация уточняет отражаемую в бухгалтерском балансе сумму активов, исходя из возможного изменения их рыночной стоимости. При повышении текущей рыночной стоимости актива организация признает операционный доход в пределах сумм ранее признанного убытка от снижения стоимости этого актива.

Организация на конец каждого  отчетного года в течение периода  от признания деятельности прекращаемой до завершения прекращения деятельности раскрывает любые существенные изменения в суммах или сроках поступления (выбытия) денежных средств, относящихся к активам и обязательствам, предназначенным для выбытия или погашения, а также события, вызвавшие соответствующие изменения. В том случае, если признание деятельности прекращаемой происходит после окончания годового отчетного периода, но до даты подписания годовой бухгалтерской отчетности организации, такая отчетность должна быть уточнена за период, охватываемый данной отчетностью.

В случае отмены программы  прекращения деятельности этот факт находит отражение в пояснительной  записке. При этом суммы признанных ранее в соответствии с настоящим  Положением резервов, а также убытков  от снижения стоимости активов подлежат восстановлению.

Признание деятельности прекращаемой требует уточнения отражаемой в  бухгалтерском балансе стоимости  активов организации, относящихся  к прекращаемой деятельности, исходя из возможного снижения их стоимости.

Снижение стоимости активов  определяется с учетом следующих  особенностей:

1) При прекращении деятельности  путем продажи имущественного  комплекса (предприятия) или его  части, представляющих собой совокупность  активов и обязательств, относящихся  к прекращаемой деятельности, в  результате заключения единой  сделки снижение стоимости активов  признается в бухгалтерском учете  только в случае заключения  предварительного договора купли-продажи  или договора купли-продажи, в  соответствии с условиями которого срок исполнения обязательств по передаче имущества приходится на последующие отчетные периоды. Сумма снижения стоимости актива определяется организацией самостоятельно на основе расчета и признается в бухгалтерском учете на основании договора купли-продажи.

2) При прекращении деятельности  путем продажи отдельных активов  и прекращения (исполнения) отдельных  обязательств величина убытка  от снижения стоимости актива определяется как разница между отражаемой в бухгалтерском балансе стоимостью актива и его текущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по его выбытию.

3) При прекращении деятельности  путем отказа от ее продолжения,  в случае невозможности продажи  актива, величина снижения стоимости  актива будет совпадать с его  стоимостью, отражаемой в бухгалтерском  балансе.

4) При прекращении деятельности  путем продажи имущественного  комплекса (предприятия) или его  части, представляющих собой совокупность  активов и обязательств, относящихся  к прекращаемой деятельности, в  результате заключения единой  сделки финансовый результат  от продажи формируется как  разница между доходами, получаемыми  в результате продажи, и расходами  по ее осуществлению и отражается  в бухгалтерском учете на счете  по учету прочих доходов и  расходов.

Убыток от снижения стоимости  активов организация признает на конец отчетного периода, в котором  деятельность признается прекращаемой.

При этом возможны две ситуации:

1. активы могут быть  проданы (ликвидированы) до окончания  этого отчетного периода;

2. активы могут быть  проданы в следующем отчетном  периоде.

Если деятельность признана прекращаемой на основании заключенного договора купли-продажи, а также  информирования заинтересованных лиц, и при этом фактически она прекращена (проданы (ликвидированы) активы и погашены обязательства) в этом же отчетном периоде, то достаточно показать в отчетности доходы, расходы и финансовые результаты от стандартных хозяйственных операций. К таким операциям относятся  реализация материалов, товаров, основных средств, ценных бумаг и прочих активов  организации и погашение обязательств.

Убытки на конец года должны быть признаны только по активам, которые  будут проданы в следующем  отчетном году.

В соответствии с ПБУ 16/02 порядок признания и оценки величины снижения стоимости активов определяется по правилам уже утвержденных положений  по бухгалтерскому учету в зависимости  от типа актива: ПБУ 5/01 
"Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов".

ПБУ 5/01 предусматривает создание резерва под снижение стоимости  материально-производственных запасов, которые устарели морально, обесценились на рынке или частично потеряли свои первоначальные качества. Снижение стоимости  материально-производственных запасов  учитывается посредством создания соответствующего резерва на счете 14 "Резервы под снижение стоимости  материальных ценностей".

ПБУ 6/01 предусматривает уточнение  стоимости объектов основных средств  посредством проведения переоценки (уценки) на отчетную дату по решению  руководителя организации. Уценка объектов основных средств относится на финансовые результаты в части, не перекрытой суммами  ранее производившейся дооценки объекта.

Для целей налогообложения  создание резерва под снижение стоимости  оборотных активов не учитывается. В налоговом учете будут признаны результаты продажи (реализации) активов  по их рыночной стоимости. Если запасы будут продаваться по цене ниже балансовой стоимости, то разница уменьшит налоговую  базу по налогу на прибыль. Если же объекты  основных средств будут реализованы  по ценам выше балансовых, сумма  превышения будет включена в налоговую  базу. Убыток от реализации основных средств  будет перенесен на будущие периоды.

 5. Сравнительная характеристика ПБУ 16/02 и МСФО 35

Основными нормативными документами, регулирующие реорганизации юридических  лиц, являются ПБУ 16/02,  Гражданский  кодекс РФ, Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденные приказом Минфина РФ № 44н от 20.05.03 (зарегистрирован Минюстом РФ 19.06.03 под № 4774), Федеральный закон от 26.12.95 № 208-ФЗ (ред. от 07.08.01) "Об акционерных обществах".

Положение по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" (ПБУ 16/02) утверждено приказом Минфина России от 02.07.02 № 66н и введено в действие с 1 января 2003 г. Данный документ близок к международному стандарту финансовой отчетности "Прекращаемая деятельность" (МСФО 35).

ПБУ 16/02 устанавливает порядок  раскрытия информации о прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Для целей ПБУ 16/02 под прекращаемой деятельностью понимается часть деятельности организации по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг, которая может быть выделена операционно и (или) функционально для целей составления бухгалтерской отчетности и в соответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению.

Согласно ПБУ 16/02 прекращаемая деятельность может быть выделена для целей составления бухгалтерской отчетности, если активы, обязательства, доходы и расходы по обычным видам деятельности (или основная их часть) относятся или могут быть прямо отнесены к прекращаемой деятельности организации. При этом активы, обязательства, доходы и расходы относятся или могут быть отнесены к прекращаемой деятельности в том случае, если они будут проданы, погашены или иным образом выбывают в результате прекращения осуществления части деятельности организации.

В соответствии с ПБУ 16/02 существуют следующие условия признания  прекращаемой деятельности:

1.     уполномоченный орган организации должен принять решение о прекращении части деятельности организации;

2.     в организации должна быть выработана единая программа прекращения деятельности.

Момент признания деятельности прекращаемой определен в ПБУ  16/02 как:

1.     дата заключения организацией договора купли-продажи  активов,   без  которых деятельность, выделяемая как прекращаемая, практически неосуществима;

2.     дата доведения  информации о решении о прекращении деятельности до сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты (акционеры,   работники   организации,   поставщики и др.), в зависимости от того, какое из приведенных событий произойдет раньше.

При прекращении деятельности у организации возникает ряд обязательств перед третьими лицами, обусловленных требованиями действующего законодательства, условиями ранее заключенных договоров или добровольно принятых на себя организацией обязательств. Исходя из принципа осмотрительности для отражения своего реального финансового положения, организация должна показать в бухгалтерской отчетности не только уже возникшие, но и предполагаемые обязательства. Для этого целесообразно начислить соответствующий резерв.

Информация по прекращаемой деятельности согласно ПБУ 16/02 подлежит раскрытию в годовой бухгалтерской  отчетности организации:

1.     в составе пояснительной записки описание прекращаемой деятельности: 
соответствующий   отчетный   сегмент   (часть сегмента или совокупность сегментов);

·        дата признания деятельности прекращаемой;

·        дата или период ожидаемого завершения прекращения деятельности (если определимы);

·        стоимость активов и обязательств, предполагаемых к выбытию или погашению;

2.     в отчете о прибылях и убытках :

·        суммы доходов, расходов, прибылей/убытков до налогообложения, начисленный налог на прибыль, относящийся к прекращаемой деятельности;

3.     движение денежных средств (по инвестиционной, текущей и финансовой деятельности), относящееся к прекращаемой деятельности.

Кроме  того,   раскрывается  информация  по начисленным резервам по обязательствам, возникающим вследствие прекращения деятельности. При этом в последующие периоды должна раскрываться информация об их изменении и использовании.

Если признание деятельности прекращаемой согласно ПБУ 16/02 происходит после окончания годового отчетного периода, но до подписания бухгалтерской отчетности за указанный год, то соответствующее уточнение показателей и раскрытие должны быть сделаны в соответствии с ПБУ 7/98 "События после отчетной даты", утвержденным приказом Минфина России от 25.11.98 № 5бн.

        МСФО 35 «Прекращаемая деятельность» применяется к прекращаемой деятельности всех компаний. Основное внимание уделяется требованиям раскрытия и представления информации о прекращаемой деятельности.

Рассматривая основные положения  стандарта, следует отметить, что организация должна отразить информацию по прекращаемой деятельности в своей годовой бухгалтерской отчетности.

Впервые эта информация должна быть отражена в отчетности за тот  период, в котором организация  приняла решение прекратить данную деятельность (по МСФО, начиная с  финансовой отчетности за период, в  котором произошло событие первоначального  раскрытия) По мере того как реализуются активы или погашаются обязательства, организация отражает в бухгалтерской отчетности:

·        величину прибыли до налогообложения и сумму начисленного налога (если получена прибыль);

·        продажную цену актива (по МСФО чистую продажную цену или диапазон цен) (без учета затрат на выбытие) и дату, когда деньги за него поступили на счет организации (по МСФО также следует указать балансовую стоимость актива).

В последний раз  информация по прекращаемой деятельности приводится в отчетности за тот период, в котором предприятие прекратило выпускать соответствующие товары, выполнять работы и т. д. Организация может отразить информацию:

·        в отчете о прибылях и убытках и в отчете о движении денежных средств;

·        в пояснительной записке (по МСФО, кроме случаев с реализацией активов, рассмотренные выше, которые должны отражаться в самих финансовых отчетах).

Если организация  выбрала первый вариант, тогда в отчете о прибылях и убытках она показывает суммы доходов и расходов, прибыли до налогообложения, относящиеся к прекращаемой деятельности. Также здесь указывается сумма налога, начисленного на полученную прибыль.

В отчете о движении денежных средств предприятие показывает, какие суммы, относящиеся к прекращаемой деятельности, поступали в кассу или на банковский счет и как они расходовались. Возможно, организации будет недостаточно граф, предусмотренных в типовых формах отчетности, поэтому она вправе включить в отчетность дополнительные графы и уже в них отдельно охарактеризовать продолжаемую и прекращаемую деятельность.