Учет, аудит и анализ движения денежных средств

Принятые на учет по счету 55 средства в аккредитивах списываются по мере их использования (согласно выпискам кредитной организации), как правило, в дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Неиспользованные средства в аккредитивах после восстановления кредитной организацией на тот счет, с которого они были перечислены, отражаются проводкой:

Д-т 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66«Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

К-т55 «Специальные счета в банках».

Аналитический учет по субсчету 55/1 «Аккредитивы»ведется по каждому выставленному организации аккредитиву.

На субсчете 55/2 «Чековые книжки» учитывается движение средств, находящихся в чековых книжках.

Депонирование средств при выдаче чековых книжек отражается проводкой:

Д 55/2 «Чековые книжки»

К 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» , других аналогичных счетов.

Суммы по полученным в кредитной организации чековым книжкам списываются по мере оплаты выданных организацией чеков, то есть в суммах погашения кредитной организацией предъявленных ей чеков (согласно выпискам кредитной организации), с кредита счета 55 в дебет счетов учета расчетов (76 «Расчеты с различными дебиторами и кредиторами»и другие).

Суммы по чекам, выданным, но не оплаченным кредитной организацией(не предъявленных к оплате), остаются на счете 55 «Специальные счета в банках»; сальдо по субсчету 55/2 «Чековые книжки»должно соответствовать сальдо по выписке кредитной организации.

Суммы по возвращенным в кредитную организацию чекам (оставшимся не использованными) отражаются по кредиту счета 55 «Специальные счета в банках» в корреспонденции  со счетами 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

Аналитический учет по субсчету 55/2 «Чековые книжки» ведется по каждой полученной чековой книжке. Рекомендуется открывать три аналитические позиции: «неиспользованные чеки», «выданные чеки», «аннулированные чеки».[14]

На отдельных субсчетах, открываемых к счету 55 «Специальные счета в банках», учитывается движение обособленно хранящихся в кредитной организации средств целевого финансирования. В частности, поступивших бюджетных средств, средств на финансирование капитальных вложений, аккумулируемых и расходуемых организацией с отдельного счета.

Филиалы, представительства и иные структурные подразделения организации, выделенные на отдельный баланс, которым открыты текущие счета в кредитных организациях для осуществления текущих расходов (оплата труда, отдельные хозяйственные расходы, командировочные суммы и т.п.), отражают на отдельном субсчете к  счету  55 «Специальные  счета  в

банках» движение указанных средств.

Наличие и движение денежных средств в иностранных валютах учитываются на счете 55 обособленно. Построение аналитического учета по этому счету должно обеспечить возможность получения данных о наличии, движении денежных средств в аккредитивах, чековых книжках т.п. на территории Российской Федерации и за ее пределами.

При всех формах учета синтетический учет ведется в Главной книге в обобщенном виде (без подразделений по субсчетам), а аналитический при журнально – ордерной форме  - в журнале – ордере № 3.

1.4 Особенности бухгалтерского учета операций по валютным счетам

Для осуществления расчетов по операциям внешнеэкономической деятельности предприятия открывают валютные счета в порядке, установленном ЦБ РФ.

Основной документ, который регулирует валютные отношения в России, - Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле". В нем говорится о том, какие фирмы и в каких ситуациях могут рассчитываться в иностранной валюте. Закон подразделяет всех физических и юридических лиц на резидентов и нерезидентов.

Для организации бухгалтерского учета операций с иностранной валютой Планом счетов предусмотрен счет 52 «Валютные счета» , к которому могут открываться субсчета, соответствующие валютным счетам, открытым уполномоченным банком:

1. «Транзитный валютный счет»,

2. «Текущий валютный счет»,

3 «Валютные счета за рубежом».

Резидентами являются:

- граждане России;

- иностранные граждане, постоянно живущие в России;

- российские фирмы;

- дипломатические и другие официальные представительства России за границей.

Валютные операции между российскими предприятиями запрещены[15]. Это значит, что российские предприятия не имеют права перечислять друг другу иностранную валюту.

Однако из этого правила есть исключения. Так, российским предприятиям разрешается проводить:

- валютные операции между предприятием и банками (получение валютных кредитов в российских банках, внесение валюты на текущий счет и снятие валюты со счета, покупка векселей у банков, уплата банку комиссионного вознаграждения в валюте);

- расчеты в валюте при оказании услуг или продаже товаров пассажирам международных рейсов, а также продаже товаров в магазинах беспошлинной торговли;

- расчеты в валюте между российскими фирмами, если одна из них - импортер или экспортер, а другая - посредник по импортному или экспортному контракту (в этом случае, например, импортер может оплачивать свой импортный контракт через посредника, перечислив ему валюту);

- платежи в валюте российским транспортным компаниям за перевозку экспортных и импортных грузов и т.д.

Кроме того, значительной свободой пользуются российские банки (например, банки вправе проводить валютные расчеты друг с другом и получать валюту в виде вкладов).

Российские фирмы имеют право покупать и продавать иностранную валюту. Совершать такие операции разрешено только через банки, у которых есть лицензия Банка России на проведение валютных операций.[16]

Кроме того, российские фирмы могут иметь счета и вклады в иностранной валюте. Причем открыть валютный счет в банке можно не только в России, но и за рубежом.

Резиденты покупают иностранную валюту на внутреннем валютном рынке Российской Федерации в порядке и на цели, определяемые ЦБ РФ.

Покупка иностранной валюты на валютном рынке осуществляется организацией за рубли на основании специального поручения на покупку. Перечень документов, предоставляемых в банк для покупки валюты, зависит от цели ее приобретения.

Оформленные документы передаются резидентом в банк-покупатель, который не позднее трех рабочих дней со дня использования поручения на покупку (включая день исполнения поручения) переводит со своего корреспондентского счета купленную на валютном рынке иностранную валюту на специальный транзитный валютный счет резидента в уполномоченном банке, указанном в поручении на покупку.

В соответствии с п.1 ст.8 Федерального закона « О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации  - рублях. Пересчет стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли осуществляется по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции[17].

Датой совершения операции покупки валюты считается дата ее зачисления на специальный транзитный счет.

Возникшую разницу между официальным курсом иностранной валюты и курсом, применяемым банком, относят на счет прочих доходов и расходов. Для целей налогообложения такие доходы и расходы учитывают в составе прочих . Расходы по оплате услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты, оказываемых кредитными организациями, включаются в состав операционных расходов на основании п.11 ПБУ 10/99 (счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

Пример: организация-резидент представила в банк поручение на приобретение валютных средств для импортирования  товаров но сумму 3000 долл. Курс покупки валюты составил 25,4 рубля за долл., официальный курс ЦБ РФ на дату зачисления валюты на специальный транзитный счет – 25,2 руб. за долл. Комиссионное вознаграждение банка – 1,2% объема покупки.

В бухгалтерском учете составляются записи:

1.  Д-т сч.57 «Переводы в пути»,

      К-т сч.51 «Расчетные счета»

76200 руб. (3000 долл.*25,4) перечисляется уполномоченному банку с расчетного счета рублевый эквивалент для приобретения валюты по курсу покупки;

2.  Д-т сч. 52-2 «Текущий валютный счет»,

     К-т сч.57 «Прочие доходы»

75600 руб. (3000долл. *25,2) -  зачисляются на текущий валютный счет приобретенные валютные средства по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции;

3.  Д-т сч.91/2«Прибыли и убытки»,

     К-т сч.57 «Переводы в пути»- отражена отрицательная курсовая разница -600 руб.

4.  Д-т сч. 91/2 «Прочие расходы»,

     К-т сч. 76 «Расчеты с различными дебиторами и кредиторами»

907,2 руб. (3000 долл.*1,2 /100)*25,2 -  начислено комиссионное вознаграждение банку по операциям покупки валюты.

5.  Д -т сч. 99 «Прибыль и убытки»

     К-т сч.91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

1507,2 руб. – отражается убыток от приобретения валюты;

Расчеты между российскими и иностранными фирмами можно проводить как в иностранной валюте, так и в рублях.

На практике отечественные предприятия чаще всего сталкиваются с фирмами-нерезидентами, осуществляя экспортно-импортные операции. Платежи по таким операциям в иностранной валюте происходят без ограничений. Однако в валютном законодательстве есть требование о "репатриации валюты"[18].

Это означает, что, если российское предприятие перечисляет валюту иностранной фирме, она должна получить от нее товары, работы или услуги на перечисленную сумму либо вернуть деньги. Если же отечественное предприятие экспортирует товары, работы или услуги, то оно обязано обеспечить их полную оплату. За тем, как российские предприятия соблюдают эти правила, следят банки и таможня - два агента валютного контроля.

Проводя валютные операции, предприятия обязаны представить в свой банк документы, которые подтверждают обоснованность этих операций. Прежде всего это внешнеэкономический контракт.

Кроме того, подтверждающими документами, в частности, могут быть:

- дополнительные соглашения к контракту;

- документы, которые подтверждают факт передачи товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности);

- счета на оплату (инвойсы).

Если предприятие переводит валюту за рубеж, эти документы она должна представить до перечисления денег. Вместе с ними нужно подать в банк справку о валютных операциях. Форма и порядок заполнения справки утверждены Инструкцией Банка России от 15 июня 2004 г. N 117-И

Когда предприятие получает на свой счет валюту, то документы необходимо представить в течение семи рабочих дней со дня зачисления иностранной валюты на счет. В этом случае вместе с документами нужно подать и справку о валютных операциях[19]

Если на счет предприятия поступила валютная выручка, то еще совсем недавно к этим документам следовало приложить распоряжение на обязательную продажу 10 процентов валютной выручки. Однако на сегодняшний день обязательная продажа валютной выручки отменена.[20]

Что же будет, если документы не будут представлены в банк в семидневный срок? В этом случае поступившая валюта останется на транзитном счете, и предприятие не сможет ею воспользоваться, пока не оформит необходимые документы. Кроме того, об этом нарушении коммерческий банк обязан сообщить в Банк России[21].

Проводя валютные операции, предприятия также обязаны оформлять паспорт сделки на каждый внешнеэкономический контракт.

В соответствии с п.3 ст.39 НК РФ осуществление операций, связанных с обращением иностранной валюты, не признается реализацией продукции (работ, услуг). В соответствии с п.7 ПБУ9/99 «Учет доходов организации» и п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» доходы от продажи (расходы, связанные с продажей) иностранной валюты признаются прочими (операционными) доходами (расходами), обороты по ее реализации в бухгалтерском учете отражаются по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

В бухгалтерском балансе в соответствии с п.67 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации отражается величина уставного (складочного) капитала, зарегистрированная в учредительных документах как совокупность вкладов (долей, акций, паевых взносов) учредителей предприятия.

Уставный (складочный) капитал и фактическая задолженность учредителей по взносам в уставный капитал отражаются в бухгалтерском учете отдельно.

Если вклад в уставный капитал предприятия оценен в учредительных документах в иностранной валюте, то при его поступлении у организации образуется курсовая разница.

Под курсовой разницей, связанной с формированием уставного (складочного) капитала предприятия, понимается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления вкладов, и рублевой оценкой этого вклада на момент регистрации.

Такая курсовая разница возникает при погашении задолженности учредителей и подлежит отнесению в соответствии с ПБУ 3/2006 на счет 83 «Добавочный капитал».