Нормативное регулирование и перспективы представления информации в бухгалтерской отчетности

Информация сегментарной отчётности позволяет администрации  организации контролировать деятельность центров ответственности и объективно оценивать качество работы возглавляющих их менеджеров. На её основе делаются выводы о профессиональной пригодности того или иного менеджера, разрабатываются финансовые и нефинансовые критерии оценки его деятельности, формируется система материального и морального поощрения персонала предприятия. Решение этих задач осложняется тем, что деятельность одного менеджера может оказывать влияние на деятельность других управляющих. Например, лучшие дилеры по продажам могут столкнуться с трудностями при сбыте некачественных товаров. Полностью исключить такую взаимозависимость невозможно, однако её воздействие можно минимизировать при тщательном выборе центров ответственности, надлежащем информационном обеспечении, установлении объективных критериев оценки деятельности структурных подразделений (к примеру, возложив на начальников цехов ответственность не только за затраты, но и за качество произведенной продукции, можно избежать конфликтов между сбытом и производством).

Кроме того, сегментарная отчётность помогает в работе самим менеджерам. Руководителю любого уровня всегда следует  знать, насколько хорошо он работает. Если его планы не выполняются, он должен узнать об этом как можно  раньше. В противном случае менеджер не сможет своевременно откорректировать планы своего подразделения, и поставленная перед ним цель окажется нереальной. Таким образом, чётко налаженный контроль позволит руководителю центра ответственности принимать обоснованные промежуточные решения и пересматривать цели вверенного ему подразделения  в период планирования. Именно поэтому  контроль за результатами деятельности центров ответственности в управленческом учёте часто называют обратной связью.

Информация сегментарной отчётности используется с целью  принятия разнообразных управленческих решений. Для многих российских предприятий  вопрос выживания сегодня напрямую связан с необходимостью разукрупнения (реструктуризации) бизнеса. Как и  любое другое управленческое решение, решение о реструктуризации должно основываться на тщательном изучении и анализе имеющейся бухгалтерской  информации, сформированной по сегментам  бизнеса. Уверенность руководства  предприятия в необходимости  проведения децентрализации производства должна подкрепляться соответствующими экономическими расчетами.

При этом будут сравниваться между собой, как минимум, два  альтернативных варианта эффективности  функциональной структуры предприятия  – существующей (базовой) и проектируемой (формируемой в результате процесса децентрализации). Такое сопоставление  окажется возможным лишь при условии  существования на деструктурируемом  предприятии системы сегментарного  учёта и отчётности.

Наконец, вопросы составления  сегментарных отчётов напрямую связаны  с трансфертным ценообразованием. На базе этих цен формируется отчётность сегмента. От степени обоснованности разработанных предприятием трансфертных цен зависит объективность оценки качества работы структурного подразделения  предприятия.

С точки зрения формирования и представления бухгалтерской  отчётности можно говорить о сегментах  организации, по которым

1)  В соответствии с правилами бухгалтерского учёта необходимо составление внешней отчётности;

2)  В системе бухгалтерского учёта составляется внутренняя отчётность.

 

 

 

2.2 Правила построения  отчётности по сегментам для  внешних пользователей 

 

Порядок составления бухгалтерской  отчётности по сегментам для внешних  пользователей регламентирован  ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам, утверждённый приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 января 2000 г. № 11 н.[4]

В числе международных  стандартов финансовой отчётности (МСФО), к которым постепенно приближается российский бухгалтерский учёт, аналогичный  стандарт существует. Это МСФО № 14 «Сегментарная  отчётность», которым определяется порядок формирования отчётности о  сегментах бизнеса в странах  с рыночной экономикой. По существу – это «прародитель» ПБУ 12/2000, и цель принятия нового российского  стандарта была принята в 1983 г., необходимость  его появления возникла намного  раньше, в конце 50-х годов, связанных  с бурным развитием западных компаний. Можно выделить два основных направления  этого развития.

Во-первых, расширялся ассортимент  выпускаемых изделий, осуществлялось проникновение в новые сферы  деятельности, завоевание новых рынков сбыта. Это свидетельствовало о  начале процесса диверсификации производства – перехода от простых монопроизводств  к многопрофильным технологиям  с широкой номенклатурой выпускаемых  изделий. Такая перестройка повышала финансовую устойчивость и конкурентоспособность  предприятий. Появлялась возможность  покрывать убытки, полученные в одном  направлении деятельности, прибылью от продажи иных видов продукции (работ, услуг).

Во-вторых, в связи с  развитием рынков сбыта крупные  компании начали активно работать в  разных географических регионах.

Таким образом, при подготовке финансовых отчётов появилась необходимость  наряду с прочими данными включать дополнительную информацию в отраслевом разрезе (по хозяйственным сегментам  бизнеса) и с учётом географического  местонахождения рынков сбыта (по географическим субъектам). Формирование отчётности по таким сегментам необходимо как  внешним, так и внутренним пользователям, поскольку, с одной стороны, она  включается в состав финансовой отчётности, а с другой – лежит в основе принятия разнообразных управленческих решений по сегментам бизнеса.

Сегментарная отчётность, составленная в соответствии с принципами МСФО №14, обобщает информацию относительно различных типов товаров и  услуг, производимых компанией, и различных  географических районов, в которых  она работает, с тем, чтобы помочь пользователям финансовых отчётов:

1.Лучше понять показатели  работы компании в предыдущих  периодах;

2.Точнее оценить риски  и прибыли компании;

3.Принимать более обоснованные  решения относительно компании  в целом и её отдельных подразделений;

Многие современные западные компании производят группы товаров (или  услуг) или работают в географических регионах с разными нормами рентабельности, возможности развития, перспективами  на будущее и рисками. В этом случае сегментарная отчётность помогает разобраться  в эффективности различных направлений  бизнеса компании, которую невозможно определить из её совокупных данных. Таким  образом, сегментарная отчётность наряду с прочей финансовой информацией  рассматривается международными стандартами  как необходимая для удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчётности.

Проблемы, отмеченные выше, постепенно становятся актуальными  и для отечественного учёта. В  российской экономике уже существует предприятия, имеющие сеть филиалов, представительств, дочерних и зависимых  обществ, осваивающих различные  рынки сбыта. Такие предприятия  могут быть разбиты на отдельные  сегменты, вклад которых в формирование конечного финансового результата организации неодинаков. Следовательно, появляется необходимость в анализе  доходов и расходов каждого сегмента. Решение этой задачи – прерогатива  системы бухгалтерского управленческого  учёта.

В нормативных документах, регулирующих ведение бухгалтерского учёта в РФ, первое упоминание о  необходимости подготовки информации о деятельности сегментов встречается  в 1996 году. В Инструкции о порядке  заполнения форм годовой бухгалтерской  отчётности, утверждённой приказом Министерстве финансов РФ от 12 ноября 1996 г. №97, сказано, что в пояснительной записке  «необходимо привести дополнительные данные об объемах реализации продукции, товаров, работ, услуг по видам деятельности и географическим регионам»[5].

Следующий нормативный документ, имеющий отношение к рассматриваемому вопросу: Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ, утверждённое приказом Министерства финансов РФ 29 июля 1998 г. №31н[6]. В соответствии с п. 91 в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчёта ею составляется также сводная (консолидированная( бухгалтерская отчётность, включающая показатели отчётов таких обществ, находящихся на территории РФ и за её пределами. Тем же документом предусмотрено формирование сводной годовой бухгалтерской отчётности объединениями юридических лиц, созданных на добровольных началах (союзов, ассоциаций). Однако из сводной консолидированной отчётности не видны результаты деятельности отдельных предприятий. Это «упущение» устраняется после принятия ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

Учитывать требования последнего Положения должны организации, составляющие консолидированную бухгалтерскую  отчётность. Для субъектов малого предпринимательства оно не обязательно.

Положением прежде всего  даются рекомендации по «распознаванию»  сегментов, формулируются правила  отнесения на них доходов, расходов, активов и обязательств. При этом под сегментом для целей составления  внешней отчётности понимается «часть деятельности организации в определённых хозяйственных условиях».

По аналогии с МСФО №14 выделено два типа сегментов –  операционный и географический. Операционным сегментом названа «часть деятельности организации по производству определённого  товара, выполнению определённой работы, оказанию определённой услуги или однородная группа товаров, работ, услуг, которая  подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим товарам, работам, услугам или однородным группам товаров, работ, услуг».

Географический сегмент  – «часть деятельности организации  по производству товаров, выполнению работ, оказанию услуг в определённом географическом регионе деятельности организации, которая подвержена рискам и получению  прибылей, отличным от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации.

Обобщая вышесказанное, можно  сделать вывод: в трактовке ПБУ 12/2000 под сегментом в первую очередь  понимается самостоятельное юридическое  лицо, либо являющееся дочерним (зависимым) предприятием по отношению к материнскому (основному) обществу, либо входящее в  какую-либо ассоциацию, союз, холдинг. Такое предприятие в обязательном порядке должно рассматриваться  в качестве операционного или  географического сегмента. Это, однако, не означает, что данные сегменты не могут быть разделены на более  мелкие.

Предполагается, что сегменты осуществляют внешние продажи, а  также реализуют продукцию (работу, услуги) между собой с использованием трансфертных цен.

С точки зрения бухгалтерского управленческого учёта сегменты, о которых идёт речь в данном Положении, являются наиболее «развитыми» видами центров ответственности, а именно центрами инвестиций. Эти сегменты обладают собственными активами, с  ними отождествляются обязательства, на них обоснованно могут быть отнесены доходы и расходы, а следовательно, и определён финансовый результат  деятельности.

Доходы (выручка) сегмента складываются из таких двух составляющих, как:

- доходы, которые непосредственно  могут быть отнесены на сегмент

- часть общей выручки  организации, которая обоснованно  может быть отнесена на данный  сегмент. Для её определения  на практике применяются косвенные  методы расчётов.

Доходы операционного  сегмента – это выручка от продажи  определённых товаров, от выполнения определённых работ, оказания определённых услуг. Доходы географического сегмента – это  выручка от производства товаров, выполнения работ, оказания услуг в определённом географическом регионе деятельности.

Если сегменты реализуют  продукцию (работы, услуги) между собой, то для объективной оценки их доходов  используются не трансфертные, а внешние  цены.

Не являются доходами сегмента:

- проценты и дивиденды,  доходы от продажи финансовых  вложений, кроме случаев, когда  такие доходы являются предметом  деятельности сегмента;

- чрезвычайные доходы (поступления,  возникающие как последствия  чрезвычайных обстоятельств хозяйствования - стихийного бедствия, пожара ит.д.);

Аналогичный подход предполагается и к учёту расходов сегментов. Как и доходы, они состоят из двух слагаемых:

- расходов, которые непосредственно  могут быть отнесены на сегмент;

- части общих расходов  организации, которая обоснованно  может быть отнесена на данный  сегмент. Эта составляющая в  отличие от первой рассчитывается  косвенными методами.

Не относятся к расходам сегмента:

- расходы по финансовым  вложениям, если эти финансовые  вложения не являются предметом  деятельности сегмента;

- налог на прибыль;

- чрезвычайные расходы  (потери от стихийных бедствий, забастовок, терактов и иных событий).

Финансовый результат  деятельности сегмента (прибыль или  убыток) определяется как разность между полученными им доходами и  понесенными при этом расходами.

Рассмотрим примеры. Головной текстильной компанией создан ряд  небольших производств, ориентированных  на разных потребителей: медицинскую  промышленность (производство ваты и  марли), домашнее хозяйство (пошив кухонных полотенец, фартуков и т.д.), текстильную  промышленность (отделка тканей), швейную  промышленность (производство тканей). В соответствии с требованиями ПБУ 12/2000 эти производства следует рассматривать  как самостоятельные операционные сегменты (см. таблицу 1).

Крупный холдинг, производящий электроприборы, имеет свои предприятия  в РФ и двух странах ближнего зарубежья  – в Белоруссии и на Украине, которые  в соответствии с ПБУ 12/2000 могут  рассматриваться в качестве географических сегментов (см. таблицу 2).

Таблица 1

Отчёт о финансовых результатах компании и её операционных сегментов, тыс. руб.

Показатели	Сегмент медицины	Сегмент Бытовой сферы	Сегмент Текстильной промышленности	Сегмент швейной промышленности	итого
Выручка от продаж	66,0	19,9	25,4	13,0	124,3
Скидки «-», наценки «+»	-19,3	+17,0	+7,8	+5,3	+10,8
Выручка - нетто	46,7	36,9	33,2	18,3	135,1
Расходы сегментов	14,6	9,4	8,5	6,3	38,8
Финансовый результат  сегментов	32,1	27,5	24,7	12,0	96,3
Нераспределённые (административные) расходы	-	-	-	-	30,0
Финансовый результат  компании	-	-	-	-	66,3