Нормативное регулирование и перспективы представления информации в бухгалтерской отчетности

Таблица 2

Отчёт о финансовых результатах холдинга и его географических сегментов, тыс. руб.

Показатели	Предприятия, функционирующие			Общие показатели холдинга
	В РФ	В Белоруссии	На Украине
Выручка от продаж	4300	3560	3830	11 690
Расходы сегментов	3332	2807	3161	9300
Финансовый результат  сегмента	968	753	669	2390
Нераспределённые административные затраты	-	-	-	1489
Прибыль холдинга	-	-	-	901

С сегментом идентифицируют те активы, которыми он пользуется для  производства определённых товаров, выполнения работ, оказания услуг или для  производства товаров, выполнения работ, оказания услуг в определённом географическом регионе деятельности организации. Большинство активов можно легко  идентифицировать с конкретным подразделением организации. Здания, оборудование, запасы материалов, готовой продукции и  дебиторская задолженность принадлежат  сегменту, выпускающему данную продукцию (работу, услугу).

Если активы одновременно принадлежат двум и более сегментам, то они распределяются между структурными подразделениями с использованием косвенных методов. Показатель, принятый за базу распределения, должен быть зафиксирован в учётной политике организации  и последовательно применяться  от одного отчётного периода к  другому.

Вместе с тем некоторые  виды активов (здание головного офиса, гудвил, организационные расходы, денежные средства и т.д.) невозможно идентифицировать с деятельностью конкретного  сегмента. Такие активы на практике не распределяются между сегментами и относятся на деятельность компании в целом (табл.3).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 3

Распределение активов  компании между её географическими  сегментами, тыс. руб.

Виды активов	Сегменты			Не распределено	Общие показатели холдинга
	РФ	Белоруссия	Украина
Денежные средства	20	30	60	30	140
Дебиторская задолженность	60	80	90	-	230
Запасы	100	180	240	-	520
Расходы будущих периодов	10	10	20	20	60
Здание и оборудование по остаточной стоимости	200	320	440	60	1020
Капитальные вложения	10	-	-	100	110
Итого активов	400	620	850	210	2080

Внешняя задолженность, которая  возникла у сегмента в связи с  производством и реализацией  продукции (работ, услуг), рассматривается  ПБУ 12/2000 как обязательства сегмента. Действительно, некоторые виды текущих  обязательств (например, кредиторскую задолженность) легко идентифицировать с деятельностью конкретного  подразделения. С деятельностью  сегментов, например, не отожествляют выплату процентов по долгосрочным кредитам и займам, привлечённым в  интересах развития компании в целом. В обязательства сегмента не включается задолженность бюджету по налогу на прибыль. На практике такие обязательства  остаются нераспределёнными.

Рассмотрев вопрос о том, что может пониматься под сегментом  для целей составления внешней  отчётности, перейдём к решению следующей  задачи: какие из выбранных сегментов  должны стать отчётными? В Положении  определены правила выбора отчётных сегментов, т.е. тех структурных подразделений  организации, по которым помимо консолидированной  отчётности будет представляться сегментарная бухгалтерская информация.

В соответствии с ПБУ 12/2000 такой выбор осуществляется организацией самостоятельно, с учётом организационной  структуры юридического лица (что  в полной мере согласуется с принципами бухгалтерского управленческого учёта).

Предполагая свободу выбора со стороны предприятий, Положением для этого сформулированы необходимые  и достаточные условия. По существу речь идёт о выполнении трёх шагов.

В шаге 1 мы проверяем выполнение определённых условий. Положением определено, что в один операционный сегмент  может быть включено несколько видов  товаров (работ, услуг), если они объединены следующими факторами:

-назначением товаров  (работ, услуг);

-процессом их производства;

-общими потребителями  или едиными методами реализации  продукции (работ, услуг).

Если у объекта исследования нет ни одного из вышеперечисленных  признаков, начинается поиск иного  сегмента. Если же хотя бы один из признаков  существует, то группа товаров, работ, услуг может рассматриваться  как сегмент.

Например, некий холдинг  состоит из головной материнской  компании и нескольких дочерних предприятий, занимающихся производственной деятельностью, торговлей и оказанием услуг. Промышленное предприятие производит различные виды вычислительной техники. Торговая организация реализует  эту и другую технику, а также  программное обеспечение к ней. Кроме того, в составе холдинга имеется предприятие, занимающееся сервисным обслуживанием вычислительной техники. Видно, что все предприятия, входящие в состав холдинга, отвечают вышеназванным признакам, а потом  могут рассматриваться как отчётные сегменты.

В другом примере, приведённом  ранее, структурные подразделения  текстильной компании, сориентированные на медицинскую промышленность, домашнее хозяйство, текстильную и швейную  промышленность, отвечают вышеназванным  признакам, что позволяет отнести  эти производства к самостоятельным  сегментам.

Что касается географических сегментов, то информация по ним может  формироваться в зависимости  от места расположения активов или  по местам расположения рынков сбыта.

Таким образом, холдинг, производящий электроприборы и имеющий свои предприятия  в РФ, Белоруссии и на Украине, должен предоставлять в составе финансовой отчётности информацию по географическим сегментам, т.е. по российскому, белорусскому и украинскому предприятиям.

Шаг 2 связан с проверкой  выполнения достаточных условий. Согласно ПБУ 12/2000 операционный или географический сегмент должен рассматриваться  как отчётный, если:

-выручка от продажи  внешним покупателям и от операций  с другими сегментами данной  организации составляет не менее  10% общей суммы выручки (внешней  и внутренней) всех сегментов;

-прибыль (или убыток) от  деятельности данного сегмента  составляет не менее 10% суммарной  прибыли (или убытка) всех сегментов;

-активы данного сегмента  составляют не менее 10% суммарных  активов всех сегментов.

Если ни одно из условий  не выполняется, то происходит укрупнение сегмента. Если же хотя бы одно из условий  присутствует, то сегмент следует  рассматривать как отчётный.

Шаг 3 является последним  в процессе формирования отчётных сегментов. Он связан с определением доли их совокупной выручки в общей выручке организации. Если эта доля составляет меньше 75 %, то сегменты считаются отчётными, если - 75 %, то должны быть выделены дополнительные отчётные сегменты.

После выделения отчётных сегментов необходимо решить в каком  формате представлять информацию об их деятельности. Положением выделяются два понятия об информации по сегментам: «первичная» и «вторичная». Решение  о том, какая из них должна быть первичным, в конечном счёте зависит  от организационной и управленческой структуры организации, от построения системы внутренней отчётности.

Если риски и прибыли  организации определяются главным  образом различиями в производимых товарах, работах, услугах, то первичным  признаётся раскрытие информации по операционным сегментам, а вторичным  – по географическим.

Если прибыли и риски  организации определяются главным  образом различиями в географических регионах деятельности, то первичной  признаётся информация по географическим сегментам, а вторичной – по операционным сегментам.

В любом случае в составе  первичной информации по отчётному  сегменту раскрываются следующие показатели:

-общая величина выручки,  в т.ч. полученная от продажи  внешним покупателям и от операций  с другими сегментами;

-финансовый результат;

-общая балансовая величина  активов;

-общая величина обязательств;

-общая величина капитальных  вложений в основные средства  и нематериальные активы;

-общая величина амортизационных  отчислений по основным средствам  и нематериальным активам.

В нашем примере с холдингом, производящим электроприборы в разных странах ближнего зарубежья, первичную  информацию по сегментам можно представить  так, как показано в табл.4.

Вторичная информация в этом случае будет представлена данными  о деятельности операционных сегментов. Они выделяются дополнительно и  должны удовлетворять одному из двух условий:

-выручка от внешних  продаж этого сегмента составляет  не менее 10% общей выручки организации;

-величина активов этого  сегмента составляет не менее  10% величины активов всех операционных  сегментов.

Если операционные сегменты выделены, в бухгалтерской отчётности по ним представляется следующая  вторичная информация:

-выручка от продаж  внешним покупателям;

-балансовая величина  активов;

-величина капитальных  вложений в основные средства  и нематериальные активы.

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 4

Представление первичной  информации по географическим сегментам, тыс. руб.

№ строки	Показатели	Предприятия, функционирующие			Не распре делено	Общие показатели холдинга
		В РФ	В Белоруссии	На Украине
1	Выручка от продаж - всего в том числе: -от внешних клиентов -от других сегментов  компании	4300 4300 -	3560 3560 -	3830 3830 -	- - -	11 690 11 690 -
2	Расходы сегментов	3332	2807	3161	-	9300
3	Финансовый результат	968	753	669	-	2390
4	Обязательства сегментов	60	170	310	730	1270
5	Активы сегментов	400	620	850	210	2080
6	Балансовая стоимость  приобретённых в течение отчётного  периода: -основных средств -нематериальных активов	- 10	50 -	- -	- -	50 10
7	Сумма начислений амортизации  по основным средствам и нематериальным активам	3	2	1	-	6
8	Административные затраты  холдинга	-	-	-	-	1489
9	Прибыль холдинга от обычной  деятельности	-	-	-	-	901
10	Чрезвычайные доходы	-	-	-	-	-
11	Налог на прибыль	-	-	-	-	216
12	Чистая прибыль	-	-	-	-	685

Если же организационная  и управленческая структура организации, а также система внутренней отчётности не основываются ни на производимых товарах, работах, услугах, ни на географических регионах деятельности, то порядок  формирования первичной и вторичной  информации по сегментам определяется решением руководства организации.

Сегментарная отчётность может и должна представляться организациями, не только имеющими дочерние и зависимые  общества, но и составляющими сводную  отчётность. Подобно тому, как результаты финансового учёта обобщаются во внешней финансовой отчётности, заключительным этапом управленческого учёта является формирование внутренней отчётности.

2.3 Условия и  принципы построения внутренней  сегментарной отчётности

В результате обработки информации управленческого учёта составляются внутренние (сегментарные) отчёты, которые  создаются бухгалтером-аналитиком и предъявляются как администрации  предприятия, так и менеджерам всех уровней управления. Основной целью  составления отчётности является обеспечение  необходимой информацией всех заинтересованных внутренних пользователей.

Зарубежные источники  содержат различные рекомендации по составлению сегментарной отчётности. На их базе можно сделать некоторые  выводы:

1. Внутренний отчёт должен  быть адресным и конкретным. Он  не принесёт желаемых результатов,  если:

-информация собирается  главным образом для учёта  объёма продаж или определения  затрат и не связана с информационными  запросами конкретных управляющих,  возглавляющих центры доходов  или центры затрат;

-будет адресован не  конкретному менеджеру, а его  более высокому руководителю;

-будет содержать расплывчатую  информацию по общим вопросам. Эффективный управленческий контроль  предполагает наличие конкретной  отчётной информации.

2. Для принятия управленческих  решений полезна оперативная  информация. Нельзя допустить, чтобы  созданные бухгалтером-аналитиком  отчёты легли на полку. Следовательно,  отчёт должен быть интересен  менеджеру, поэтому его следует  подать в «заманчивой упаковке».

При составлении внутренних отчётов следует учитывать психологические  особенности менеджера. Так, необходимо знать, какую форму представления  информации он предпочитает (табличную  или графическую), каковы его планы  и пожелания, стиль работы и т.д.

3. Не стоит слишком  углубляться в прошлое, полезнее  искать информацию, использование  которой позволит улучшить дальнейшую  работу центра ответственности.  Нередко при разработке сегментарной  отчётности бухгалтер-аналитик ошибочно  увлекается ретроспективным анализом  в ущерб будущим оценкам. При  этом основной упор делается  на допущенные в прошлом оценки, выявление их причин, проведение  ревизий, а не на разработку  плана дальнейших эффективных  действий. Это снижает качество  управленческого контроля.