Выездные налоговые проверки: оформление и рассмотрение результатов

 1. Налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (по виду экономической деятельности) .

    2. Отражение в бухгалтерской или  налоговой отчетности убытков  на протяжении нескольких налоговых  периодов .

    3. Отражение в налоговой отчетности  значительных сумм налоговых  вычетов за определенный период .

    4. Опережающий темп роста расходов  над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).

    5. Выплата среднемесячной заработной  платы на одного работника  ниже среднего уровня по виду  экономической деятельности в  субъекте РФ .

    6. Неоднократное приближение к  предельному значению установленных  НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы .

    7. Отражение индивидуальным предпринимателем  суммы расхода, максимально приближенной  к сумме его дохода, полученного  за календарный год .

    8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) .

    9. Непредставление налогоплательщиком  пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.

    10. Неоднократное снятие с учета  и постановка на учет в налоговых  органах налогоплательщика в  связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми  органами) .

    11. Значительное отклонение уровня  рентабельности по данным бухгалтерского  учета от уровня рентабельности  для данной сферы деятельности  по данным статистики .

  12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.[19]

   Важно отметить, что с помощью критериев оценки рисков Концепция системы планирования выездных налоговых проверок предлагает налогоплательщикам систематически самостоятельно проверять риски по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности и с их учетом своевременно уточнять свои налоговые обязательства (разд. 4 Концепции системы планирования выездных налоговых проверок).

    Следует подчеркнуть, что критерии носят  рекомендательный характер и не обязательны  для использования налогоплательщиками. Ведь такая обязанность не предусмотрена налоговым законодательством (п. 1 ст. 4 НК РФ).

    Поэтому уточнять налоговые обязательства  необязательно. Но периодически оценивать  риск включения в план выездных проверок, лишним для налогоплательщика не будет.

    По  общему правилу выездную проверку проводит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица (абз. 1 п. 2 ст. 89 НК РФ).

    Исключений  из этого правила два:

    1) проведение выездной проверки  в отношении крупнейшего налогоплательщика.

    В этом случае решение о проведении проверки выносит соответствующая инспекция по крупнейшим налогоплательщикам (абз. 2 п. 2 ст. 89 НК РФ);

    2) проведение самостоятельной выездной  проверки филиала или представительства  организации.

    Здесь решение о проведении выездной проверки выносит налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения (абз. 3 п. 2 ст. 89 НК РФ).

    Согласно  законодательству, выездная проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика, что следует из ее названия (п. 1 ст. 89 НК РФ).

    Однако  из этого правила есть исключение. Если налогоплательщик не может предоставить инспекторам помещение для проведения выездной проверки, она проводится по месту нахождения налогового органа (абз. 2 п. 1 ст. 89 НК РФ). Примером данного исключения может служить например такая ситуация: офис налогоплательщика состоит из одного помещения небольшого размера, в котором просто невозможно разместить группу проверяющих инспекторов.

    Кроме того, налогоплательщик обязан обеспечить проверяющим возможность ознакомиться со всеми документами, которые связаны с исчислением и уплатой проверяемых налогов. При этом подлинники документов в такой ситуации он должен представить непосредственно в налоговый орган (п. 12 ст. 89 НК РФ).

    Важной  особенностью является запрет на проведение более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года:

    - в отношении налогоплательщика  в целом (абз. 2 п. 5 ст. 89 НК РФ);

    - в отношении филиала или представительства  налогоплательщика-организации (абз. 4 п. 7 ст. 89 НК РФ). В данном случае имеются в виду самостоятельные выездные проверки указанных обособленных подразделений.

    Налоговым кодексом РФ предусмотрены исключения из этого правила. Третья выездная проверка в течение года будет законной, если:

    1) это повторная выездная проверка  (п. 10 ст. 89 НК РФ).

    2) это выездная проверка в связи  с ликвидацией или реорганизацией  налогоплательщика-организации (п. 11 ст. 89 НК РФ);

    3) это общая проверка налогоплательщика-организации,  которая следует за самостоятельной  проверкой филиала (представительства) данной организации, или наоборот (абз. 3 п. 5 ст. 89 НК РФ);

    4) это выездная проверка резидента  Особой экономической зоны в  Калининградской области по налогу  на прибыль и налогу на имущество,  которая проводится в связи  с исключением его из единого реестра резидентов, при условии, что проверка назначена не позднее трех месяцев с момента уплаты соответствующих налогов (п. 16.1 ст. 89, п. 10 ст. 288.1, п. 7 ст. 385.1 НК РФ);

5. решение о необходимости проведения проверки сверх ограничения принято руководителем ФНС России (абз. 2 п. 5 ст. 89 НК РФ). С чем может быть связана такая необходимость, НК РФ не определяет.

            Как было указано выше, выездная проверка начинается со дня вынесения решения о ее проведении (п. 8 ст. 89 НК РФ). Независимо от того, когда налоговые органы непосредственно приступили к проведению проверки.

    Начинается  проверка с предъявления проверяющими решения о проведении проверки и служебных удостоверений. На основании этих документов налоговые работники получают доступ на территорию (в помещения) (ст. 91 НК РФ).

    Налогоплательщик должен предоставить проверяющим помещение. Если это невозможно, то следует их об этом уведомить. В этом случае выездная проверка может быть проведена по месту нахождения инспекции (п. 1 ст. 89 НК РФ).

    Однако  важно помнить, что это приведет к некоторым неудобствам, связанным с представлением документов в инспекцию, особенно если их большое количество. На практике довольно часто налогоплательщики арендуют для проверяющих соседний офис или офис в здании неподалеку. Во-первых, это снимает напряжение от постоянного присутствия проверяющих, а во-вторых, избавляет от транспортировки документов в налоговую инспекцию.

    В ходе проверки изучаются нужные документы, производится опрос налогоплательщика, его работников (в том числе руководителя организации и главного бухгалтера). Проверка может быть как выборочная (проверяющие смотрят только определенные документы), так и сплошная.

    Проверяемый налогоплательщик обязан выполнять законные требования налоговых органов при проведении выездной проверки. Также запрещается какими-либо действиями препятствовать законной деятельности налоговых инспекторов при исполнении ими своих служебных обязанностей (пп. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ).

    В частности, в обязанности проевряемого лица входит обеспечение инспекторам доступ ко всем документам, которые связаны с исчислением и уплатой налогов, в том числе и к подлинникам (Письма Минфина России от 11.05.2010 N 03-02-07/1-228, от 25.03.2009 N 03-02-08-20). Важно иметь в виду, что с подлинниками налоговые работники должны знакомиться только на проверяемой территории. Исключение - ситуация, когда выездная проверка проводится по месту нахождения налогового органа (п. 12 ст. 89 НК РФ).

    В ходе выездной проверки проверяющие могут проводить следующие мероприятия налогового контроля (ст. ст. 89, 90 - 97 НК РФ):

    - истребование документов у налогоплательщика,  а также у его контрагентов  и иных лиц, которые обладают  необходимыми документами или  информацией о деятельности налогоплательщика;

    - допрос свидетелей;

    - назначение экспертизы;

    - выемка документов и предметов;

    - осмотр;

    - инвентаризация имущества;

            -привлечение специалиста, переводчика.

          Подробная информация о содержании каждого мероприятия налогового контроля представлена в Приложении 1.

    Сбор  данных заканчивается в последний день срока проверки. Проверяющие составляют и выдают проверяемому лицу справку о проведенной проверке (п. 15 ст. 89 НК РФ). Интересная особенность заключается в том, что налгоплательщик не обязан выполнять требования налоговых органов по представлению документов, полученные после даты составления справки. 

          1.2 Оформление результатов выездной налоговой проверки 

  Порядок оформления результатов проверки приведен в статье 100 НК РФ. Любое отступление от этого порядка позволяет налогоплательщику требовать в суде признать недействительным решение, принятое налоговой инспекцией по результатам проверки.                    
   После окончания проверки сотрудник налоговой инспекции составляет справку о проведенной проверке. В ней указываются предмет проверки и сроки ее проведения. Составление справки означает, что проверяющие должны покинуть территорию налогоплательщика и не имеют прават далее требовать от него представления документов, проводить допрос свидетелей и осуществлять другие мероприятия налогового контроля на основании решения о проведении данной выездной проверки.[19]

    В то же время необходимо иметь в виду, что отдельные мероприятия могут проводиться и после окончания проверки. Так, при рассмотрении материалов проверки руководитель инспекции (его заместитель) может вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ, Определение Конституционного Суда РФ от 27.05.2010 N 650-О-О). С таким решением налогоплательщика должны ознакомить прежде, чем проводить дополнительные мероприятия.

После получения справки фирма вправе отказаться представлять проверяющим  любые дополнительные материалы, так  как проверка уже закончена.

Форма справки о проведенной выездной налоговой проверке утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ .

    Составляет  и подписывает справку руководитель проверяющей группы. Если проверку осуществляет один проверяющий, он и  указывается в справке как  руководитель проверяющей группы.

    По  закону в справке должны фиксироваться предмет и сроки проведения проверки (п. 15 ст. 89 НК РФ).

Приказ  устанавливает также дополнительные требования к содержанию справки. Так, в справке должны содержаться  общие сведения о проведенной  проверке: кого проверили, кто проверял и за какой период.

    Все указанные сведения должны соответствовать  данным из решения о проведении выездной проверки.

    Единственное  новое сведение - дата составления  справки. Необходимо обратить внимание на то , что эта дата должна фиксировать последний день выездной проверки (п. 15 ст. 89 НК РФ). Поэтому в справке должна быть указана именно дата, когда налоговые работники фактически прекратили проверочные действия.

    При составлении справки существует вероятность допущения ошибок. Важно отметить, что сами по себе нарушения, допущенные при составлении справки, не могут быть основанием для отмены решения по итогам проверки. Ведь п. 14 ст. 101 НК РФ не относит такие нарушения к числу безусловных оснований для отмены решения . Более того, такие нарушения никак не влияют на результаты проверки. Безусловным основанием для отмены решения, принятого по результатам налоговой проверки, является необеспечение налоговыми работниками права налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять объяснения (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ). Но некоторые из них, если не будут исправлены налоговыми работниками и перейдут в акт выездной проверки, а затем в решение по итогам проверки, могут быть основанием для его отмены.