Финансовая оценка предприятия

     Рис. 3.1. Общая классификация издержек

     Согласно  этой классификации все издержки подразделяются на производственные и  непроизводственные. В свою очередь  производственные издержки состоят из:

издержек, связанных с использованием прямых материалов,

затрат  на оплату прямого труда,

производственных  накладных издержек.

     Издержки  на прямые материала включают сумму затрат, понесенных предприятием на приобретение сырья и комплектующих материалов, т.е. тех физических субстанций, которые непосредственно используются в производстве и переходят в готовую продукцию.

     Издержки  прямого труда представляют собой оплату основного производственного персонала (рабочих), усилия которых непосредственно (физически) связаны с производством готового продукта.

     Производственные  накладные издержки включают остальные виды издержек, которые обеспечивают стадию производства на предприятии.

     К рассмотренной выше классификации  непосредственно примыкает классификация издержек по отношению к готовому продукту. Все издержки предприятия подразделяются на две группы:

издержки, относящиеся к готовому продукту (Product Costs),

издержки, относящиеся к периоду времени (Period Costs).

     Признаком разделения издержек согласно данной классификации является способ, с помощью которого издержки относятся на себестоимость проданных товаров. Издержки первой группы включаются в себестоимость проданных товаров только тогда, когда готовая продукция, в состав которой вошли эти издержки, продана. Издержки второй группы включаются в отчет о прибыли, т.е. учитываются при расчете прибыли предприятия, в течение того периода, когда они были фактически понесены. Характерным примером второй группы являются издержки, связанные с общим управлением предприятия.

     Классификация издержек по характеру поведения 

     Согласно  этой классификации, основным признаком  является зависимость изменения  издержек в связи с изменением какого-либо базового показателя. В  качестве последнего обычно используется объем проданных товаров. В соответствии с эти признаком издержки подразделяют на два вида: фиксированные (постоянные) и переменные.

     Переменные  издержки - это такие издержки, которые меняются (в целом) прямо пропорционально увеличению или уменьшению объема производства и продаж (в предположении, что издержки на единицу продукции остаются почти постоянными, стабильными).

     Постоянные  издержки - это такие издержки, которые не меняются, когда меняется уровень производства и продаж за какой-то определенный период времени (например, год).

     Смешанные издержки (Mixed Costs). В реальной практике часто встречаются издержки, содержащие в себе компоненты переменных и постоянных затрат.

     Для решения задачи классификации издержек и разделения смешанных издержек используются два подхода: субъективный и статистический.

     Субъективный  подход предполагает волевое отнесение издержек к переменным или постоянным, базируясь на неформальном опыте исследователя.

     Статистический  подход базирует свои выводы на анализе имеющихся статистических данных. Данный подход принято считать более объективным, так как он заключается в анализе конкретных данных за несколько прошедших периодов (месяцев) и построении на этой основе зависимости суммарных затрат от объема реализации продукции.

     Суть  всех методов, используемых в рамках статистического подхода, базируется на конечном представлении суммарных издержек, которое графически иллюстрируется на рисунке 3.2.

     

     Рис. 3.2. Графическое представление издержек

     На  основе конкретных данных строится прямая, которая, аппроксимируя фактические данные, дает представление о зависимости суммарных издержек от объема реализации. Точка пересечения этой прямой с вертикальной осью является оценкой постоянных затрат.

     Классификация издержек на прямые и косвенные 

     Данная  классификация используется при рассмотрении вопроса о факте отнесении издержек на определенный вид продукции или на определенное подразделение (цех) предприятия. В соответствии с этой классификацией издержки подразделяются на прямые и косвенные.

     Принципиальным  различием между прямыми и косвенными издержками является то, что прямые издержки непосредственно связаны с производством и реализацией конкретного вида продукции и потому без труда могут быть отнесены на его себестоимость. Характерными статьями прямых издержек являются: сырье и основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, силовая электроэнергия, основная заработная плата производственных рабочих.

     Косвенные издержки связаны с производством  одновременно нескольких видов продукции, так что невозможно непосредственно выделить ту часть издержек, которая приходится на конкретный вид продукции. Ниже приведены характерные статьи косвенных издержек: ремонт и содержание универсального оборудования, общецеховые издержки, общезаводские издержки, часть непроизводственных издержек².

     Для анализа  издержек используются такие методы как: минимаксный; корреляции и наименьших квадратов.

     Минимаксный метод. Суть этого метода заключается в следующем:

     - среди данных об объеме производства  и затратах за период выбираются  минимальные и максимальные значения;

     - находятся разности в уровнях  затрат и объема производства;

     - определяется ставка переменных  расходов, приходящаяся на одну  единицу продукции как частное  от деления разности в уровнях  затрат за период к разнице  в уровнях объема производства;

     - определяется общая величина  переменных расходов на минимальный  (максимальный) объем производства  путем умножения величины переменных  расходов, приходящейся на одно  изделие на соответствующий объем  производства;

     - определяется общая величина постоянных расходов;

     - составляется уравнение затрат, отражающее зависимость затрат  от изменения объема производства.

     Метод корреляции. При использовании этого метода берутся все данные за исследуемый период и все точки наносятся на график, тем самым заполняется корреляционное поле. Затем визуально проводится линия совокупных затрат, которая пересекаясь с осью ординат, показывает величину постоянных расходов в общей сумме затрат.

     Метод наименьших квадратов. Согласно этому методу прямая затрат строится таким образом, чтобы сумма квадратов отклонений расстояний от всех точек до теоретической линии регрессии была бы минимальной.

     Функция вида У = а + bХ – отражает связь между зависимой и независимой переменными и представляет собой уравнение регрессии.

     У – это зависимая переменная (общая сумма затрат);

     а - общая сумма постоянных затрат;

     b – переменные затраты на единицу  продукции;

     Х – независимая переменная (объем  производства).

     Метод наименьших квадратов заключается  в том, что сумма квадратов  отклонений фактических значений функций У от значений, найденных по уравнению регрессии, должна быть наименьшей. Это условие приводит к системе нормальных уравнений, решение которых позволяет определить параметры уравнения регрессии. Эти уравнения имеют следующий вид:

     S(У) = nа + bS(Х)

     S(ХУ) = а S(Х) + b S(Х)², где

     n – количество наблюдений;

     S(Х)  – сумма значений независимой  переменной;

     S(У)  – сумма значений зависимой  переменной;

     S(ХУ) – сумма произведений пар всех  значений Х и У;

     S(Х)²  - сумма квадратов значений Х;

     а – постоянные затраты;

     b – переменные затраты на единицу  продукции.

     Алгоритм  решения заключается в следующем:

     1 этап: рассчитываются суммы по  Х, У, ХУ, Х²;

     2 этап: рассчитанные величины подставляются  в систему;

     3 этап: система уравнений решается  относительно одного из параметров, обычно параметра b, т.е. переменных затрат на единицу продукции;

     В реальной хозяйственной деятельности часто возникают вопросы: какое  влияние окажет на прибыль изменение  цены или количества реализуемой  продукции и какой объем продаж может покрыть затраты на производство? Ответить на эти и другие вопросы можно при помощи анализа безубыточности³. 

     3.2. Локализация издержек по видам  продукции 

     Наиболее  сложная стадия в определении  точной себестоимости единицы изделия  заключается в определении величины накладных расходов, приходящихся на каждый вид работы или каждую единицу продукции.

     Учет  накладных расходов начал развиваться  еще в начале 20-го века и первоначально  базировался на учете прямых затрат труда. Действительно, прямые затраты  труда на производство единицы продукции легко поддавались подсчету с учетом почасовых ставок и поэтому первоначально являлись базой при подсчете себестоимости продукции. Этому же способствовало и их большая доля в величине себестоимости продукции благодаря низкому уровню автоматизации.

     Однако, развитие производственных возможностей привело к значительному разнообразию товаров по видам. Они стали отличаться по размерам, затратам ресурсов, сложности  дизайна. Поэтому в некоторых  компаниях величина накладных расходов возросла до той точки, где перестала наблюдаться корреляция между ними и прямыми затратами труда.

     На  смену оценки по прямым затратам труда  в масштабах всего предприятия  пришла другая модель - модель оценки нормативов цеховых накладных издержек на каждый вид продукции. При этом величины нормативов устанавливались исходя из особенностей производственного цикла, и оставались неизменными в течение достаточно длительного времени. Существовал и более детализированный подход, согласно которому использовался “2-х стадийный“ процесс. На первой стадии накладные расходы начислялись на так называемые оценочные единицы, т.е. на отдельные отделы (цеха) и операции. На второй стадии накладные издержки разбивались в каждом цеху на отдельные виды работ с учетом видов производственной деятельности в пределах данного цеха.

     Однако  и у этой модели оказались свои недостатки. При большой вариации видов продукции происходила  систематическая переоценка видов  продукции с высоким уровнем  производственных затрат и недооценка продуктов с их низким уровнем. В таких ситуациях возникла необходимость в применении более точного метода, которым и явился метод пооперационного учета, в дальнейшем АВС-метод, от английского Activity Based Costing. Данная методология является более продвинутой по сравнению простым делением издержек на переменную и постоянную компоненты. В дальнейшем при разработке общей методики анализа безубыточности и целевого планирования прибыли будут использованы основные методические положения как деления издержек на переменную и постоянную части, так и АВС-метода. В настоящем разделе воспроизведем АВС-метод в его классическом виде.

     АВС-метод  включает в себя двухстадийный процесс  распределения издержек. На первой стадии накладные издержки соотносятся с определенными базовыми показателями. Примерами базовых показателей могут служить время работы технологического оборудования, количество заказов на приобретение сырья, количество операций контроля качества и т.д.

     На второй стадии издержки определяются по каждому виду производственной деятельности в соответствии с носителями издержек. Примерами операций, которые служат носителями издержек, являются: переналадка оборудования; заказы на приобретение; контроль качества; заказы на производство (составление графиков); распоряжения об изменениях в инженерном оборудовании; транспортировка; получение материалов; работа технологического оборудования; потребление энергии; многое другое.