Концепция безубыточности в современной экономической теории

Система записей  основана на использовании так называемых контрольных счетов.

Контрольный счет - это итоговый счет, в котором  записи сделаны по итоговым суммам операций периода.

Например, остаток  по контрольному счету зарплаты должен быть равен общей сумме заработной платы, начисленной по ведомостям. Предположим, что 500 работников фирмы за квартал начислена заработная плата в размере 100000$. Тогда итоговое сальдо будет равно 100000$ и будет равно общей сумме 1500 записей в ведомостях по начислению заработной платы. Сводный том ведомостей называется вспомогательной книгой.

Перейдем теперь к рассмотрению отражения в учете  отдельных хозяйственных операций:

I. Учет закупок сырья.

Приобретение  материалов для производства на сумму 34000$ будет отражаться в записях по контрольным счетам следующим образом:

Дебет контрольного счета складской книги 34000$

Кредит контрольного счета кредиторов   34000$

Отметим, что  каждая покупка, кроме того, что отражается по счетам контрольного учета, проводится также и по индивидуальным счетам в складской книге, а также по соответствующему лицевому счету кредитора. Таким образом, книги учета по соответствующим счетам есть детализация контрольных счетов, а контрольные счета - удобное обобщение информации, содержащейся в записях по индивидуальным счетам.

II. Учет отпуска материалов.

При учете  отпуска материалов обычно рассматриваются  две различные ситуации - отпуск основных материалов и отпуск дополнительных материалов. Отпуск основных материалов осуществляется со склада согласно накладным, в которых обязательно указывается номер заказа, на выполнение которого отпущены материалы.

В проводках  по контрольным счетам отпуск со склада основных материалов на сумму 12000$:

Дебет контрольного счета незавершенного производства 12000$

Кредит контрольного счета складской книги   12000$

Заметим, что  отнесение полученных основных материалов на те или иные счета по контрольному счету незавершенного производства и есть тот механизм, который гарантирует  правильное отнесение издержек на себестоимость  того или иного заказа.

При выдаче дополнительных материалов в заявке указывается счет накладных расходов:

Дебет контрольного счета 

общефирменных накладных расходов  6000$

Кредит контрольного счета складской книги  6000$

По счету  общефирменных накладных расходов ведется учет по индивидуальным счетам отдельных заказов.

III. Учет затрат на оплату труда.

Учет затрат на оплату труда ведется в два  этапа:

.Калькуляция  заработной платы каждого служащего,  расчет отчислений по подоходному  налогу и государственному страхованию;

.Распределение  расходов на рабочую силу по заказам, на счета накладных расходов и счета производства.

При этих операциях  контрольный счет заработной платы  является в некотором роде транзитным счетом для перенесения затрат на рабочую силу с кассы предприятия  на индивидуальные счета показанной калькуляции.

В учете данные операции отражаются следующим образом. После исчисления заработной платы  рабочих, расчета удержаний с  них, делаются следующие проводки:

Дебет контрольного счета заработной платы 10000$

Кредит счета  заработной платы к выплате   80000$

Кредит счета  удержаний с заработной платы  20000$

На самом  деле вместо общего счета удержаний  с заработной платы применяются  отдельные счета для раздельного  учета всех видов налогов и  страховых взносов с заработной платы. При выдаче наличными заработной платы и оплате налогов совершаются следующие учетные записи:

Дебет счета  удержаний с заработной платы  20000$

Дебет счета  заработной платы к выплате  80000$

Кредит счета  кассы      100000$

Необходимо  заметить, что в западном бухучете операции по кассе предприятия и по счету в банке не различаются по методу их отражения в учете.

Начисленную заработную плату необходимо отнести  в качестве затрат на контрольные  счета, отражая тем самым перенос  затрат на рабочую силу на издержки производства того или иного заказа. Это осуществляется путем следующих записей:

Дебет контрольного счета 

незавершенного  производства  70000$

Дебет контрольного счета 

общефирменных накладных расходов 30000$

Кредит контрольного счета

заработной  платы     100000$

Аналогично  ситуации с записями, отражающими  движение материалов, при учете расходов на заработную плату одновременно с  записями по контрольным счетам ведутся  записи по счетам индивидуальных заказов. Таким образом, общая схема отнесения  расходов по заработной плате на себестоимость различных заказов имеет следующий вид:

IV. Учет выполненных заказов и реализованной продукции.

По мере выполнения заказов и поступления готовых изделий на склад должны осуществляться учетные записи, отражающие увеличение остатка на складе готовой продукции и уменьшение незавершенного производства. Данные записи имеют следующий вид ( при поступлении на склад продукции на 240000$):

Дебет счета  готовой продукции  240000$

Кредит контрольного счета 

незавершенного  производства   240000$

Заметим, что  в этом случае контрольному счету  производственного учета корреспондирует  обычный финансовый счет. Дело в  том, что в этот момент кончается учет позаказных затрат, хотя ведение индивидуальных позаказных счетов полезно и к счету готовой продукции, так как это облегчает определение дохода от реализации того или иного заказа. При реализации продукции на 200000$ себестоимостью 180000$ делаются следующие проводки:

Дебет контрольного счета дебиторов  200000$

Кредит счета  реализации     200000$

Дебет счета  себестоимости

реализованной продукции    180000$

Кредит счета  готовой продукции    180000$

В учетных  записях, отражающих реализацию готовой продукции, снова появится контрольный счет. В самом деле, к счету дебиторов существует вспомогательная книга индивидуальные счета дебиторов.

На этом мы закончим описание метода отнесения  расходов на индивидуальные заказы при  позаказном учете затрат. Как мы видели, ключевым моментом данного метода является ведение параллельного учета на контрольных счетах и по индивидуальным счетам, образующим вспомогательные книги к соответствующему контрольному счету. При помощи контрольного счета легко проверить правильность ведения учета в целом, ибо остаток по контрольному счету должен равняться сальдо соответствующей вспомогательной книги.

В некоторых  случаях возникает необходимость  ведения полностью раздельного  учета по отдельным заказам. Это  может произойти при работе фирмы над 2-3 достаточно крупными заказами или же при наличии у фирмы множества почти непересекающихся заказов. В таком случае можно рекомендовать ведение учета по той же схеме с использованием учета по счетам, но по каждому заказу создается своя система контрольных счетов, а общий управленческий учет фирмы представляет собой контрольные счета, вспомогательные книги к которым образуют соответствующие контрольные счета по заказам. Также возможно ведение позаказного учета в раздельной форме. В рассмотренной выше схеме финансовые счета и счета производства объединялись в одну общую систему учета. При раздельной форме позаказного учета финансовый учет и производственный учет ведутся параллельно и, тем самым, дублируются. Это вызывает с одной стороны усложнение системы учета, но с другой стороны повышает ее устойчивость к ошибкам.

Перейдем к  рассмотрению попроцесной системы  калькуляции издержек производства.

Данная система  применяется для учета затрат по производству конечных продуктов  деятельности фирмы в том случае, когда производство представляет собой систему переходящих друг в друга, но достаточно четко разделенных между собой, производственных процессов. В течение каждого из процессов на изделие переносится часть себестоимости готового изделия. Схематически это можно представить себе в виде следующего примера:

Процесс А  Процесс В 

Материалы 500 Передано на процесс В 

750  Передано с процесса А 

750 Передано на склад  

Трудозатраты 200    Материалы 300 готовой  

Накладные расходы 

50    Накладные расходы 

100 продукции 1950 

                              Трудозатраты 800   

      750     1950    

Внутри каждого  процесса система учета затрат такая  же как и при позаказной калькуляции. То есть определяются контрольные счета  и ведется учет по контрольным  счетам и вспомогательным книгам к ним. При этом данный учет становится несколько проще, чем при позаказной калькуляции, так как отпадает необходимость отдельного учета себестоимости для единичных заказов. С другой стороны, при попроцессном методе калькуляции себестоимости меняется классификация прямых и косвенных затрат, по сравнению с позаказным методом. Так, например, расходы на контроль процесса производства или амортизацию внутри одного подразделения будут считаться частью прямых затрат этого отдела при попроцессной калькуляции, поскольку они непосредственно относятся к направлению учета затрат, и будут относиться к косвенным затратам при позаказной калькуляции производства.

Однако, основное различие этих двух методов заключается  в подходе к оценке продукции  незавершенного производства. При позаказном методе учета данной проблемы вообще не существует. В самом деле, в процессе исполнения текущего заказа себестоимости применяемых материалов определены однозначно. Поэтому себестоимость готового изделия рассчитывается по имеющимся данным однозначно. Совсем не такая очевидная ситуация складывается при рассмотрении попроцессного метода калькуляции. Если мы будем рассматривать достаточно приближенную к реальности модель многопроцессного производства, в которой после каждого процесса незавершенная продукция попадает на промежуточный склад, то есть имеются некие буферы между отдельными процессами, то возникают как минимум два различных метода учета незавершенной продукции, хранящейся на промежуточных складах. Отличия этих методов заключаются в различии предположений относительно распределения начального запаса незавершенной продукции в рассматриваемый период.

Во-первых, можно  допустить, что незавершенное производство на начало периода полностью вовлечено  в производство в текущий период и не может больше рассматриваться  отдельно (метод средней взвешенности).

Во-вторых, можно  допустить, что незавершенное производство на начало периода - это первая группа единиц продукции, обработанных и законченных  в течение текущего месяца (метод  FIFO).

Понять особенности  двух данных методов поможет пример, взятый из [3].

Пусть компания осуществляет два процесса X и Y. Материалы закладываются в начале процесса X, дополнительные материалы в ходе процесса Y, когда процесс завершен на 70%. Стоимость обработки добавляется равномерно в ходе обоих процессов. Единицы готовой продукции передаются с процесса X на процесс Y, а с процесса Y - на склад готовой продукции.

Данные за период производства:

      Процесс X Процесс Y 

Незавершенное производство на начало периода 6000 ед. готовых на 3/5, включая материалы на 24000$ и стоимость обработки 15300$ 2000 ед. готовых на 4/5, включая себестоимость пред-ыдущего процесса 30600$, материалы на 4000$ и стоимость обработки 12800$ 

Количество единиц, изготовление которых начато в данном периоде 16 000 ед. 18 000 ед. 

Незавершенное производство на конец периода 4 000 ед. готовых на 3/4 8 000 ед. готовых на 1/2 

Материалы, добавленные  за период 64000$ 20000$