Управление операционными расходами

Система бюджетирования охватывает как производственные, так и функциональные службы и подразделения непроизводственной обслуживающей сферы деятельности данного хозяйства. В целях организации системы управления затратами через механизм их бюджетирования следует создать в организации сквозную систему из функциональных бюджетов по элементам затрат:

- материальных затрат  и потребления энергии всех  видов, в том числе электроэнергии;

- фонда оплаты труда;

- амортизации;

- финансовых затрат;

- прочих затрат.

Это позволит повысить конкурентоспособность  по отдельным видам продукции  и услуг, видам бизнес-процессов  и структурным подразделениям организации, обеспечивая, в конечном счете, финансовую устойчивость всего предприятия. Внедрение системы управленческого учета является достаточно сложным и продолжительным процессом, состоящим из нескольких последовательных этапов:

- описание существующей  информационной (бухгалтерской) системы  организации;

- определение требований  к необходимой управленческой  информации;

- построение формализованной  системы, способной обеспечить  управленческий персонал различного  уровня необходимой управленческой  информацией;

- построение системы управленческой  отчетности;

- построение системы бюджетирования.

Первый этап характерен для  организаций, существующих довольно продолжительное  время. Задачами этапа являются описание и анализ существующей информационной системы организации, по преимуществу системы производственного бухгалтерского учета. Результатом являются схемы  организационно-управленческой структуры, информационных потоков организации, описание системы финансового и  производственного учета. На этом этапе  должны быть определены особенности  и недостатки организации существующей системы.

На втором этапе определяется качественный и количественный состав информации, требуемый для эффективного управления организацией. Здесь выявляются пробелы существующей информационной системы, выясняются причины этого, оценивается объем изменений  в системе управления. Именно на этом этапе принимается решение  о целесообразности дальнейшего  внедрения.

На третьем этапе должна быть сформирована соответствующая  формализованная система, способная  собирать, обрабатывать и представлять соответствующую потребностям управляющих  информацию. Здесь выделяются центры ответственности - сегменты внутри организации, во главе которых стоят ответственные  лица, принимающие решения.

Также на данном этапе внедряются варианты учета затрат на производство и калькулирование себестоимости  продукции. Внедрение того или иного  варианта управленческого учета  обуславливается потребностями  хозяйствующего субъекта. Для некоторых  крупных организаций может быть использован мировой опыт формирования учетной информации, что наиболее эффективно при разделении финансового  и управленческого учета и  применении метода "Затраты - выпуск". Соответственно бухгалтерский аппарат разделяется на финансовую и управленческую бухгалтерии. Используется четырехкратный принцип отражения хозяйственных операций на счетах: результат, вытекающий из измерения имущественного состояния организации; результат, исчисляемый соизмерением затрат и выпуска; результат, определяемый в процессе перечисления затрат из финансовой бухгалтерии в управленческую; производственный результат соответствующих центров ответственности.

В организации управленческого  учета варианты предусматривают: без  специального отражения операций на счетах; взаимосвязь между управленческим и финансовым учетом осуществляется при помощи контрольных счетов; с  отдельным отражением на счетах бухгалтерского учета, где используются парные контрольные  счета одного и того же наименования (отраженные, зеркальные счета или  счета-экраны); применение специальных  передаточных счетов, через которые  передаются обороты из одной системы  в другую.

Таким образом, создаются  возможности для выявления финансовых результатов по сегментам деятельности, центрам ответственности, осуществление  попродуктного  калькулирования и гибкого ценообразования.

Четвертый этап характеризуется  построением системы управленческой отчетности. Управленческая отчетность представляет собой совокупность отчетов  и сводок, лицевых счетов и т.д., составляемых центрами ответственности, включающих как сопряженную информацию с производственным учетом, так и  другую необходимую для управленцев (менеджеров) информацию с любым  заданным уровнем детализации. При  построении такой системы необходимо иметь в виду, что определенная отчетность может быть не обусловлена  никакими юридическими нормами, часто  составляется в реальном масштабе времени  или на краткий срок. На данном этапе  назначаются ответственные лица за формирование отчетности, создаются  формы отчетности, устанавливаются  периодичность их составления и  представления, графики движения отчетности.

Заключительный этап - постановка системы бюджетирования. В данном случае система бюджетирования во многом основывается на системе управленческой отчетности. Но если система управленческой отчетности в значительной степени  оперирует текущей фактической  информацией, то бюджетирование используется для планирования, контроля и анализа  отклонений.

Для построения эффективной  системы управленческого учета  необходимо интегрировать в нее  систему производственного учета. Это позволит исключить дублирование документации, повысить производительность и снизить издержки, связанные  с обслуживанием системы. Особое внимание следует уделить автоматизированным системам управления производством  и обработки экономической информации, позволяющим оперативно подготавливать отчетность в различных разделах с заданным уровнем детализации.

В системе управленческого  учета основным объектом являются затраты. Определение характера зависимости  величины затрат от воздействия различных  факторов, их отношение к технологическому процессу позволяет определить существенность факторов и их управление. Освоение методов контроля за затратами дает возможность обеспечить эффективное  производственное использование ресурсов. Использование разных способов включения  затрат и распределения косвенных  расходов в себестоимость конкретных видов продукции дает возможность  исчислить полную себестоимость  и себестоимость для разных целей.

Учет затрат в системе  управленческого учета является основанием для определения (калькуляции) себестоимости продукции и контроля цен. На базе определения себестоимости составляются цены-предложения с помощью калькуляции. Исходя из всех возникающих в организации затрат устанавливают нижние границы цен, по которым предприятие еще может предложить свою производимую продукцию без убытка для себя. Полную себестоимость при таких условиях включить в цены и предложить на рынке невозможно, не нарушив его правила ценообразования. Полученные цены-предложения организации проверяются на рынке потребителями и конкурентами, что может привести к необходимому контролю цен с помощью проверочной калькуляции.

Это дает возможность вести  наблюдения, контроль и политику цен, определить результаты деятельности организации, уровень доходности каждого вида продукции и осуществлять гибкое ценообразование в соответствии со сложившейся конъюнктурой. Разделение затрат на продукт и выделение расходов периода также позволяет существующими способами контролировать, определять их соотношение, исчислять ограниченную (усеченную) себестоимость и осуществлять гибкую ценовую политику, которая обеспечивает стабильное получение доходов и обеспечивает развитие организации.

Исходя из рассчитанного  уровня себестоимости необходимо организовывать производство таким образом, чтобы  не превышать этот приемлемый уровень, и обеспечивать возможность его  постоянного снижения. В основе такого учета и управления затратами  лежит их классификация по отношению  к изменению объемов производства на переменные и постоянные, по прямому  отношению на объекты учета первых, с максимальным приближением к поэлементному  их отражению, что приводится ниже:

Представленная номенклатура статей затрат учитывает особенности, направления и целевое назначение отдельных расходов, объективно и  конкретно отражает издержки производства по роли в процессе производства и  связи с его объектом, а также  с факторами их снижения, по способам их включения в себестоимость  продукции. Она позволяет осуществить  внедрение не только различных способов производственного учета, но и систем управленческого учета раздельно  или в интеграции. Это обеспечит  функционирование системы управления формированием себестоимости продукции  в различных ее режимах: оперативном, тактическом и стратегическом, а  также получение показателей "усеченной" и полной себестоимости продукции (работ, услуг) в зависимости от целей  управления деятельностью.

В соответствии с современными требованиями реформирования организационной  структуры внутрихозяйственные  подразделения трансформируются в "центры ответственности", которые  одновременно являются центрами формирования затрат и маржинального дохода. Данный подход к формированию центров ответственности  даст возможность учитывать лишь за те прямые затраты, которые возникают  у них и являются подконтрольными  им. Эти затраты должны соответствовать  производственной программе подразделения, быть переменными, зависящими от объема производства (количества и качества производимой продукции (работ, услуг)) конкретного центра. В свою очередь  контроль за формированием переменных затрат позволит подразделениям воздействовать на формирование маржинального дохода, который представляет разницу между  выручкой за реализованную продукцию (работы, услуги) и прямых переменных затрат (сумма покрытия затрат).

В ситуациях, когда продукция (работы и услуги) одного подразделения (центра) передается для внутрихозяйственного оборота другому подразделению (центру), используются внутрихозяйственные расчетные (трансфертные) цены, установленные в результате соглашения продающего и покупающего подразделения одной организации.

При этом обеспечивается связь  прямых переменных затрат с объемом  производства продукции (работ, услуг) в центрах формирования затрат и  маржинального дохода, уровень которого зависит от объема продаж. В целом  же по предприятию (организации) будут  учтены все затраты и на их основе будет исчисляться полная фактическая  себестоимость продукции, а также  в установленном порядке определяться финансовый результат и все расчеты  с бюджетом. Учет таких расходов, как общепроизводственные, общехозяйственные, отчисления на социальные нужды, амортизационные  отчисления, ведется в целом по организации без распределения  по подразделениям (центрам) в связи  с тем, что их уровень не зависит  от их деятельности.

В результате организуется двухуровневая система учета  затрат:

- первый уровень: по  центрам ответственности (структурным  подразделениям) в разрезе прямых  переменных затрат без деления  их по объектам учета (управленческий  компонент), составляющий конфиденциальную  информацию;

- второй уровень: в  обычном порядке (в соответствии  с действующими нормативными  документами по организации учета)  по объектам учета затрат и  исчислением полной фактической  себестоимости произведенной продукции  (составляющая производственного  учета), носящий открытый характер.

Применение данного варианта управленческого учета позволит преобразовать (трансформировать) традиционный производственный учет в определенную систему хозяйствования, обеспечивающую предупреждение и своевременное  устранение негативных отклонений в  формировании затрат, усиление его  контрольно-аналитической функции.

При этом варианте учет прямых переменных затрат, формируемых и  контролируемых соответствующими подразделениями, а также объема продаж продукции (ее передача другим подразделениям, оказания услуг) обеспечивается в специальной  форме "Лицевого счета подразделения (центра ответственности)", в которой  отражаются все необходимые показатели. Данные (реквизиты) Лицевого счета подразделения (центра ответственности) заполняются  бухгалтерским аппаратом организации  на основании соответствующих первичных  учетных документов. По итогам работы каждого отчетного месяца руководство  центра ответственности получает Лицевой  счет с результатами работы.

В целом по организации  ведение аналитического учета затрат (по соответствующим объектам) осуществляется в Производственных отчетах по видам  производств и затрат. [ 4]

          Управление  затратами по ЦФО строится  на основе разделения полномочий, т.е. на основе индивидуальной  или групповой ответственности  менеджеров за затраты и доходы (см. табл. 1).                               Таблица 1

Характеристика методики управления затратами по ЦФО