Единицей  бухгалтерского учета финансовых вложений может быть серия, партия и другая однородная совокупность финансовых вложений. Она выбирается организацией самостоятельно и должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о наличии и движении финансовых вложений [21, с. 298].

     Регистр аналитического учета должен отражать необходимую информацию как минимум  в следующих разрезах: наименование эмитента, название ценной бумаги, ее номер и серия, номинальная цена, цена покупки (фактическая стоимость), общее количество, а также даты покупки и продажи ценной бумаги и место ее хранения, временной характер инвестиций (краткосрочные или долгосрочные). Самостоятельность выбора учетной единицы финансовых вложений и показателей аналитического учета должна быть закреплена учетной политикой организации (приказ Министерства финансов РФ от 06.10.2008 г. № 106н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учетная политика организации“ ПБУ 1/2008»). Как правило, данный аналитический регистр разрабатывается организацией самостоятельно и реализуется в рамках автоматизированной формы учета [20].

     Для принятия к бухгалтерскому учету  активов в качестве финансовых вложений необходимы следующие условия:

    - наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих существование  права у организации на финансовые  вложения и на получение денежных  средств или других активов,  вытекающее из этого права;

    - переход к организации финансовых  рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

     - способность приносить организации  экономические выгоды (доход) в  будущем в форме процентов,  дивидендов либо прироста их  стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.) [21, с. 297].

     Финансовые  вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

     Первоначальная  стоимость финансовых вложений, приобретенных  за плату, признается сумма фактических  затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых  налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах) (п. 9 ПБУ 19/02).

     Первоначальная  стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в установленных  законодательством и ПБУ 19/02 случаях (п. 18 ПБУ 19/02).

     Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно  определить текущую рыночную стоимость  в установленном ПБУ 19/02 порядке, и финансовые вложения, по которым  их текущая рыночная стоимость не определяется (п. 19 ПБУ 19/02).

     Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском  учете организации на дату единовременного  прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.

     Выбытием  финансовых вложений являются случаи погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр. (п. 25 ПБУ 19/02) [27, с. 437-438].

     В соответствии с  ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», а именно с пунктами 34, 35, 36 доходы и расходы по финансовым вложениям признаются следующим образом:

    34. Доходы по финансовым вложениям  признаются доходами от обычных  видов деятельности либо прочими  поступлениями в соответствии  с Положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 г., регистрационный номер 1791);

    35. Расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н);

    36. Расходы, связанные с обслуживанием  финансовых вложений организации,  такие как оплата услуг банка и/или депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п., признаются прочими расходами организации (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н) [11].

     1.2. Нормативное регулирование финансовых  вложений

     В соответствии с п. 3. ст. 1 Закона "Об аудиторской деятельности": Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Также целью является соответствие порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации [1].

     Для целей аудита в соответствии с  законодательством под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данные отчетности должны позволять  пользователю делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых предприятий и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения [25, с. 239].

     Эти цели достигаются посредством проведения аудиторских проверок, которые являются не менее сложными, чем ведение бухгалтерского учета. Для разработки и составления плана проверки правильности ведения бухгалтерского учета и налогообложения по конкретным хозяйственным операциям, отдельным участкам учета, либо в целом по организации за определенный период, необходимо досконально знать действующее законодательство и уметь применять его в конкретных условиях.

     Самым распространенным вариантом обеспечения  соответствия проводимой аудиторской  проверки действующему законодательству является использование нормативно-правовых документов.

     При проведении аудиторской проверки финансовых вложений необходимо учитывать следующие нормативные документы:

     - Гражданский кодекс российской Федерации (ч. I и ч. II) Федеральный закон от 30.11.1994 г. 51-ФЗ (с изменениями и дополнениями) [5], который в данном случае регулирует наличие прав и обязанностей в связи с осуществлением операций с финансовыми вложениями, их возникновение:

• Так, в главе 7 Ценные бумаги ГК РФ, дано определение ценной бумаги, а также виды ценных бумаг, требования к ценной бумаге и др.;

• В главе 42 ГК РФ Заем и кредит, описан договор займа, формы договоров займа, условия получения процентов по займу и др.;

• Глава 55 ГК РФ Простое товарищество, раскрывает положения договора простого товарищества, вклады товарищества и иные аспекты, касающиеся простого товарищества;

• Все  указанные условия для принятия к бухгалтерскому учету векселя  в качестве финансовых вложений выполняются на дату передачи векселя посредством совершения передающим вексель лицом индоссамента на векселе на имя организации (п. 3 ст. 146 ГК)

• А также иные главы и статьи ГК РФ.

      - Федеральный закон Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (с изменениями и дополнениями). Данный закон согласно п. 1. ст. 1: Определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации:

• Так, например, согласно пп. 2 п.1 ст. 5 данного закона, если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то такая организация попадает под обязательный аудит.

      - Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696, формируют единые базовые требования к порядку проведения аудита, определяют нормативы по качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований. Стандарты аудита устанавливают единые требования к процедурам аудирования, к аудиторскому заключению и к самому аудитору.

      - Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (с изменениями и дополнениями) [6]:

• Подпунктом 15 п. 3 ст. 149 НК РФ определено, что оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (освобождается от налогообложения). Следовательно, полученные организацией проценты по договору займа не включаются в налоговую базу по НДС.

• В  соответствии с пп. 12 п. 2 ст. 149 НК реализация на территории Российской Федерации ценных бумаг не облагается НДС.

• В  целях налогообложения прибыли проценты, полученные организацией по договору займа, считаются в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами, также доходы в виде процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам считаются тоже внереализационными доходами. Порядок признания таких доходов при методе начисления установлен ст. 271 НК РФ, согласно п. 6 которой по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.

• Согласно п. 1 ст. 328 НК РФ в аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов в сумме причитающихся по векселям в соответствии с условиями выпуска или передачи (продажи) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства.

• Особенности  определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества  в уставный (складочный) капитал  (фонд) организации, установлены ст. 277 НК РФ, согласно пп. 2 п. 1 которой не признается прибылью налогоплательщика-участника разница между стоимостью вносимого в качестве оплаты имущества и номинальной стоимостью приобретаемой доли в уставном капитале.

      - Федеральный закон от 22.04.1996 № 39-ФЗ (с изменениями и дополнениями) «О рынке ценных бумаг» [3]: настоящий закон регулирует отношения, возникающие при обращении ценных бумаг.

      - Федеральный закон «О бухгалтерском  учёте» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями) [2]. Данный закон является основным нормативным документом при проверке финансовых вложений с точки зрения соблюдения норм законодательства в области бухгалтерского учета, а также при проверке таких предпосылок как существование, полнота,  стоимостная оценка, представление и раскрытие.

      В развитие закона «О бухгалтерском учете» издан ряд нормативных документов по вопросам учета финансовых вложений - Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н). Настоящее ПБУ устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации; регулируют формирование первоначальной оценки финансовых вложений, а также порядок последующей оценки и выбытие финансовых вложений; порядок признания доходов и расходов по финансовым вложениям; порядок признания обесценения финансовых вложений и порядок раскрытия информации в бухгалтерской отчетности:

• Например, в соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя), относятся к финансовым вложениям.

• Условия, единовременное выполнение которых  необходимо для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений, установлены п. 2 ПБУ 19/02.

      Помимо  этого, нормативным регулированием при проверке финансовых вложений могут  служить иные законодательные документы, такие как:

      - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина Российской Федерации № 34н от 29.07.1998 г.) [10]: в данном положении отражены правила оценки статей бухгалтерской отчетности, касающиеся финансовых вложений.

      - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (приказ Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 г.): данный план счетов и инструкция по его применению регулирует порядок обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставленные другим организациям займы и определяет порядок ведения аналитического учета счета 58 «Финансовые вложения».