Аудит основных средств

Для оформления приёма-передачи однотипных объектов дорогостоящего хозяйственного инвентаря, инструментов, оборудования, сейчас применяется форма ОС-1б, которая имеет некоторые специфические реквизиты, например, «Цель передачи». Это вызвано тем, что объекты основных средств, приобретаемые оптом, могут быть предназначены как для эксплуатации, так и для дальнейшей перепродажи и должны по-разному отражаться в учёте.

Формы № ОС-1, ОС-1а, ОС-1б подписываются главным бухгалтером и утверждаются руководителем, к ним должна прилагаться техническая документация.

Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств применяется для оформления передачи объектов основных средств из одного структурного подразделения в другое, выписывается передающей стороной в трёх экземплярах. Данные о перемещении вносятся в инвентарную карточку.

Акт о приёме-сдаче  отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3) составляется в двух экземплярах, если работы по восстановлению объекта производятся сторонней организацией. В технический паспорт соответствующего объекта вносятся необходимые изменения характеристик.

Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4) составляется в двух экземплярах. Второй экземпляр остаётся у лица, ответственного за сохранность основных средств и является основанием для сдачи на склад и реализации оставшихся запчастей, металлолома и т.д.

При поступлении оборудования к установке на склад приёмной комиссией составляется в двух экземплярах Акт о приёме (поступлении) оборудования (форма № ОС-14).

Передача оборудования монтажным организациям оформляется Актом о приёме-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15).

Если в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования выявлены дефекты, не установленные при поступлении на склад составляется Акт о выявленных дефектах оборудования (форма ОС-16).

Пообъектный учёт ведётся  бухгалтерией в инвентарной карточке учёта объекта основных средств (форма № ОС-6). В инвентарных карточках приводятся основные данные по объекту; первоначальная стоимость, срок полезного использования, способ начисления амортизации, норма амортизации и т.д.

Инвентарные карточки хранятся в бухгалтерии в картотеке; в  небольших организациях пообъектный  учёт можно осуществлять в инвентарной книге.

Таким образом, операции по основным средствам должны оформляться  унифицированными формами первичной  учетной документации:

 

Таблица 1. Унифицированные формы первичной документации по учету основных средств

ОС-1	Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)
ОС-1а	Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
ОС-1б	Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме  зданий, сооружений)
ОС-2	Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
ОС-3	Акт о приеме-сдаче  отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств
ОС-4	Акт о списании объекта  основных средств (кроме автотранспортных средств
ОС-4а	Акт о списании автотранспортных средств
ОС-4б	Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)
ОС-6	Инвентарная карточка учета  объекта основных средств
ОС-6а	Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств
ОС-6б	Инвентарная книга учета  объектов основных средств
ОС-14	Акт о приеме (поступлении) оборудования
ОС-15	Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж
ОС-16	Акт о выявленных дефектах оборудования

 

На основе соответствующих  данных бухгалтерского и оперативного учёта осуществляется внутренний контроль над использованием основных средств. Основными показателями являются:

• данные о наличии основных средств с их разделением на собственные и арендованные, действующие и неиспользуемые;
• данные о рабочем времени и простоях оборудования, машин и транспортных средств;
• данные о выпуске и др.

Итак, основой аудита основных средств являются регистры бухгалтерского учета:

• журналы-ордера №№ 13, 10 и 10/1 — для ведения синтетического учета движения основных средств и их износа, а при использовании компьютерных информационных технологий — машинограммы дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02; 07,08;
• Главная книга.

Проверке подлежит бухгалтерская отчетность:

• баланс (ф-№ 1);
• отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);
• приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);
• другие документы, справки, расчеты и т.д.

 

1.2 Нормативное регулирование аудита основных средств

 

Аудит основных средств  осуществляется на базе следующих нормативных  документов:

1. Гражданский кодекс РФ.
2. Налоговый кодекс РФ, ч.ч. 1 и 2.
3. Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. с изменениями и дополнениями.
4. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001 г.

5. Положение по бухгалтерскому  учету «Учетная политика организации»  ПБУ 1/98 (утв. Приказом МФ РФ  № 60н от 9 декабря 1998 г.).

6. Положение но бухгалтерскому  учету «Учет основных средств»  ПБУ 6/01 (утв. Приказом МФ РФ  № 26н от 30 марта 2001 г.).

7. Методические указания  по бухгалтерскому учету основных  средств (утв.Приказом МФ РФ  № 91н от 13 октября 2003г. с  изменениями и дополнениями).

8. Методические указания  по инвентаризации имущества  и финансовых обязательств (утв.  Приказом МФ РФ от 13 июня 1995 г.  № 49).

9. Постановление Госкомстата СССР от 28 декабря 1989 г. № 241 «Об утверждении типовых форм учета основных средств» (в ред. постановления Госкомстата России от 30 октября 1997г. № 71а, от 21.01.2003г. №7).

10. О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1).

Для целей налогообложения прибыли основные средства классифицирую как часть амортизируемого имущества. Для унитарных предприятий определено, что к амортизируемому имуществу относится не только имущество, принадлежащее налогоплательщику, но и закреплённое за предприятием на праве оперативного управления или хозяйственного ведения (п.1 ст.256 НК РФ).

Для целей налогообложения  не признаются амортизируемым имуществом следующие активы, включаемые в состав основных средств по правилам бухгалтерского учёта (п. 2 ст.256 НК РФ):

• земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);
• основные средства бюджетных организаций и основные средства некоммерческих организаций, полученные в качестве или за счёт целевых поступлений, и используемые для осуществления некоммерческой деятельности;
• основные средства, приобретённые с использованием бюджетных средств целевого финансирования (за исключением полученных при приватизации, в том числе объекты внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства);
• продуктивный скот – яки, волы, олени, другие одомашненные животные (за исключением рабочего скота),
• основные средства, полученные в виде безвозмездной помощи, в рамках целевого финансирования, в том числе:
• в виде средств бюджетов всех уровней;
• в виде полученных грантов;
• в виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов);
• в виде инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения, при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;
• в виде средств, полученных из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития, Российского гуманитарного научного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций;
• в виде средств, полученных предприятиями, в состав которых входят радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты, из резервов, предназначенных для обеспечения безопасности данных производств на всех стадиях жизненного цикла в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии;
• полученные сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративные и иные объекты сельскохозяйственного назначения;
• основные средства, безвозмездно полученные государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения хозяйственной деятельности;
• основные средства, полученные организациями, входящими в структуру – Российской оборонной спортивно-технической организации (РОСТО).

Из состава амортизируемого  имущества исключаются следующие  основные средства:

• переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
• переведённые на консервацию продолжительностью свыше 3-ех месяцев;
• находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12-ти месяцев.

Основные средства, права  на которые подлежат государственной  регистрации, включаются в состав амортизируемого  имущества с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию (п.8 ст.258 НК РФ). В бухгалтерском учёте до момента фактической регистрации они учитываются на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы».

 

3. Типичные ошибки при учете основных средств

 

Примерный перечень типичных ошибок следующий:

• В учетной политике предприятия указано, что аналитический учет основных средств должен вестись в инвентарных карточках (ф. ОС-6). Однако на предприятии этого не делают, считая ведение таких карточек излишним, ссылаясь на имеющиеся в бухгалтерии копии инвентарных списков, а на тех предприятиях, где названные карточки все-таки ведут, не всегда соблюдают требование полноты занесения реквизитов.
• Материальная ответственность, организуется лишь в отношении собственных основных средств, учитываемых на счете 01 «Основные средства».
• Несоответствие информации о наличии основных средств по данным Главной книги информации об их остатках по данным инвентарных карточек нередко влечет за собой неправильное начисление амортизации.
• Оприходование основных средств не по цене их приобретения.
• При покупке основных средств у физических лиц не всегда удерживается налог на доходы физических дин,
• При передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия сумма превышения их договорной стоимости над балансовой нередко включается в состав доходов будущих периодов.
• При безвозмездной передаче основных средств выявленный убыток не всегда списывается на уменьшение добавочного капитала.
• Начисление амортизации основных средств производится один раз в квартал.

•Предприятие продолжает начислять амортизацию по объектам с истекшим сроком нормативной эксплуатации.

• Неправомерное ускоренное начисление амортизации основных средств.
• Списание 50% балансовой стоимости в первый месяц или в первый квартал после ввода в эксплуатацию основных средств, а не равномерно в течение года.

Согласно учебному пособию под редакцией В.И. Подольского, аудитору следует оценить, прежде всего, систему внутреннего контроля клиента, проверить, установлена ли в помещениях пожарно-охранная сигнализация, каким образом проводится инвентаризация, и оформляются её результаты[11]. Обнаруженные ошибки необходимо сравнить с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. Мнение аудитора определяется в том числе адекватностью учётной политики в отношении основных средств.

Очень важно удостовериться в правильности определения первоначальной стоимости объектов основных средств. На практике встречается масса случаев, когда первоначальная стоимость объектов занижается за счёт неприсоединения к указанной в договоре (счёте) поставщика стоимости дополнительных расходов. Как правило, все эти дополнительные расходы относятся на себестоимость готовой продукции, чем искажают финансовые показатели деятельности и занижают начисленные и уплаченные суммы налогов.

Участились случаи, когда  оплаченные за поставку основных средств суммы, длительное время числятся в дебиторской задолженности, в то время как они успешно работают на производство продукции. Отсутствие должного учета основных средств приводит к хищениям, такие случаи выявляются при проведении встречных проверок с поставщиками.

Если предприятие применяет  метод ускоренной амортизации, аудитор  уточняет и проверяет цель применения ускоренной амортизации, что послужило  основанием для её введения, дату начала проведения ускоренной амортизации, установленный  коэффициент повышения норм амортизационных отчислений. Данный метод относится только к активной части основных средств – для предприятий любых отраслей – и в отношении всех основных фондов – для предприятий высокотехнологичных отраслей экономики.

Аудитор обязан удостовериться, доведено ли решение о применении данного метода до налоговых органов.

Следует обратить особое внимание малых предприятий на то, что льготные режимы по начислению амортизации с 1 января 2002 г. не действуют. С этого времени малые предприятия не могут списывать до 50 % первоначальной стоимости основных средств со сроком службы более 3 лет. В отношении основных средств, используемых в условиях агрессивной среды, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не более 2.