Аудит в Украине

    Деякі документи являють собою прямий аудиторський доказ існування активу, наприклад, документ, який є фінансовим інструментом таким, як акція чи облігація. Перевірка таких документів необов’язково може надавати аудиторські докази права власності на них чи вартості. Крім того, перевірка виконаного контракту може надати аудиторські свідчення стосовно застосування суб’єктом господарювання облікової політики, наприклад, визнання доходу.

    Рис. 6.3. Правила, за допомогою яких аудитор може оцінити достовірність отриманих аудиторських доказів 

    Перевірка матеріальних активів. Перевірка матеріальних активів полягає в фізичній перевірці активів. Перевірка матеріальних активів може надати достовірні аудиторські докази щодо їх існування, але необов’язково докази прав та зобов’язань чи оцінки вартості активів. Перевірка окремих статей запасів, як правило, супроводжує спостереження за інвентаризацією.

    Спостереження. Спостереження охоплює нагляд за процесом або процедурою, що виконуються іншими особами, наприклад, спостереження аудитора за здійсненням інвентаризації запасів персоналом суб’єкта господарювання або виконанням заходів контролю. Спостереження надає аудиторські докази щодо виконання процесу чи процедур, але обмежується певним моментом часу, в якому відбувається спостереження, а також тим, що сам факт спостереження може впливати на виконання процесу чи процедур. Див. подальші рекомендації з спостереження за інвентаризацією в МСА 501 „Аудиторські докази: додаткові міркування щодо окремих статей”.

    Запити. Запит – це процес звернення за інформацією, як фінансовою, так і нефінансовою, до обізнаних осіб суб’єкта господарювання або поза його межами. Запит - це аудиторська процедура, яка широко застосовується в ході аудиторської перевірки та часто доповнює виконання інших аудиторських процедур. Запити можуть бути різного роду: від офіційних письмових запитів до неофіційних усних запитів. Оцінювання відповідей на запити є невід’ємною частиною процесу запиту.

    Відповіді на запити можуть надати аудиторові інформацію, якою він раніше не володів, або яка підтверджує аудиторські докази. В інших випадках відповіді можуть надати інформацію, яка суттєво відрізняється від іншої інформації, яку отримав аудитор, наприклад, інформацію стосовно можливостей управлінського персоналу уникати процедур контролю. У деяких випадках відповіді на запити є основою для зміни чи виконання додаткових аудиторських процедур аудитором.

    Аудитор виконує аудиторські процедури додатково до використання запитів для отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів. Запит сам по собі, як правило, не надає достатні аудиторські докази для виявлення суттєвого викривлення на рівні тверджень. Крім того, запит сам по собі не є достатнім для перевірки операційної ефективності процедур контролю.

    Хоча підтвердження доказів, отриманих шляхом запитів, часто є особливо важливим, у випадку запитів щодо наміру управлінського персоналу, інформація, наявна для підтвердження наміру управлінського персоналу, може бути обмеженою. У таких випадках розуміння історії виконання управлінським персоналом оголошених намірів щодо активів чи зобов’язань, причин, наведених управлінським персоналом щодо вибору конкретного плану дій, та спроможності управлінського персоналу дотримуватися конкретного плану дій можуть надати відповідну інформацію про наміри управлінського персоналу.

    Стосовно деяких питань аудитор отримує письмові пояснення управлінського персоналу для підтвердження відповідей на усні запити. Наприклад, аудитор, як правило, отримує письмові пояснення управлінського персоналу щодо суттєвих питань, коли не можна обґрунтовано очікувати, що існуватимуть інші достатні та відповідні аудиторські докази, або коли якість інших отриманих аудиторських доказів низька. Подальші рекомендації щодо письмових пояснень див. у МСА 580 „Пояснення управлінського персоналу”.

    Підтвердження. Підтвердження, які є особливим типом запитів – це процес отримання інформації щодо пояснень управлінського персоналу чи існуючих умов безпосередньо від третіх сторін. Наприклад, аудитор може шукати прямого підтвердження дебіторської заборгованості шляхом контакту з дебіторами. Підтвердження часто застосовуються щодо залишків на рахунках та їх компонентів, але їх не слід обмежувати лиши такими статтями. Наприклад, аудитор може просити підтвердити умови угод або операції, які суб’єкт господарювання має з третіми сторонами; прохання про підтвердження сформульовано так, аби спитати, чи були внесені зміни до угод, та якщо так, то які саме. Підтвердження також використовуються для отримання аудиторських доказів щодо відсутності певних умов, наприклад, відсутність „побічних угод”, які можуть вплинути на визнання доходу. Подальші рекомендації щодо підтверджень див. у МСА 505 „Зовнішні підтвердження”.

    Перерахування. Перерахування полягає в перевірці арифметичної точності документів чи записів. Перерахування можна виконувати із застосуванням інформаційних технологій, наприклад, шляхом отримання електронного файлу від суб’єкта господарювання та застосування КМА для перевірки точності сум у файлі.

    Повторне виконання. Повторне виконання полягає в незалежному виконанні аудитором процедур чи заходів контролю, які початково виконувалися як частина системи внутрішнього контролю суб’єкта господарювання, або вручну, або з застосуванням КМА, наприклад, повторне виконання класифікації дебіторської заборгованості за строками погашення.

    Аналітичні процедури. Аналітичні процедури складаються з оцінки фінансової інформації шляхом дослідження важливих зв’язків між фінансовими і нефінансовими даними. Аналітичні процедури охоплюють також подальше вивчення визначених відхилень та зв’язків, які суперечать іншій релевантній інформації або відрізняються від прогнозованих сум. Подальші рекомендації щодо аналітичних процедур див. у МСА 520 „Аналітичні процедури”. 
 

    2. Робочі документи аудитора 

    Термін „документація” згідно Міжнародних стандартів аудиту означає матеріали (робочі документи), підготовлені аудитором (і для аудитора) або одержані ним у зв’язку з проведенням аудиторської перевірки та зберігаються в нього. Робочі документи можуть бути у формі даних на папері, на плівці, на електронних чи інших носіях.

    Робочі документи:

1. допомагають планувати і проводити аудиторську перевірку;
2. допомагають здійснювати нагляд і перевірку аудиторської роботи;
3. містять аудиторські докази, отримані в результаті проведеної аудиторської роботи, на підтримку думки аудитора.

    Форма та зміст робочих документів. Аудитор повинен складати робочі документи, які є достатньо повними й детальними для забезпечення загального розуміння аудиторської перевірки.

    Аудитор повинен відображати в робочих документах інформацію щодо планування аудиторської роботи, щодо характеру, часу та обсягу виконаних аудиторських процедур, їх результатів, а також висновків з отриманих аудиторських доказів. Робочі документи мають містити пояснення аудитора щодо всіх важливих питань, які потребують висловлення думки, а також висновків про них аудитора. Якщо питання стосовно принципів або суджень є складними, то в робочі документи треба вносити відповідні факти, що були відомі аудиторові на час формулювання висновків.

    Обсяг робочих документів залежить від професійного судження аудитора, оскільки документування кожного питання, розглянутого аудитором, не потрібне й не доцільне. Оцінюючи обсяг робочих документів, що їх треба підготувати і зберігати, корисно з’ясувати, що було б необхідно надати іншому аудиторові, в якого немає попереднього досвіду проведення такої аудиторської перевірки, щоб він зрозумів виконану роботу і підґрунтя для прийнятих принципових рішень (але не детальні аспекти аудиторської перевірки). Цей інший аудитор зможе уявити детальні аспекти аудиторської перевірки, обговоривши їх з аудитором, який підготував робочі документи.

    На форму і зміст робочих документів впливають такі чинники:

1. форма аудиторського висновку; характер і складність бізнесу;
2. характер і стан систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю суб’єкта господарювання;
3. потреба (за певних обставин) у керівництві, нагляді й перевірці роботи, виконуваної асистентами;
4. використання у процесі аудиторської перевірки конкретних методів та прийомів.

    Рис. 6.4. Чинники, що впливають на форму і зміст робочих документів  

    Робочі документи складаються й систематизуються так, щоб вони відповідали обставинам і потребам аудитора в кожній конкретній аудиторській перевірці. Використання стандартизованих робочих документів (наприклад, контрольних переліків, зразків листів, стандартної організації робочих документів) може збільшити ефективність їх підготовки і перевірки. Це полегшує делегування роботи й водночас є засобами контролю її якості.

    Для збільшення ефективності аудиторської перевірки аудитор може користуватися графіками, аналітичною чи іншою документацією, підготовленою суб’єктом господарювання. За таких обставин аудитор повинен упевнитися, що ці матеріали підготовлені належним чином.

    До складу робочих документів, як правило, входять:

1. інформація, що стосується правової форми та організаційної структури суб’єкта господарювання;
2. копії важливих юридичних документів, угод, протоколів або витяги з них;
3. інформація стосовно галузі промисловості, економічного та законодавчого середовища, в якому діє суб’єкт господарювання;
4. докази процесу планування, включаючи програми аудиту та будь-які зміни до них;
5. докази розуміння аудитором систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю;
6. докази оцінки властивого ризику, ризику контролю та будь-які зміни цих оцінок;
7. докази розгляду аудитором роботи внутрішнього аудиту й висновки з цього;
8. аналіз операцій і залишків;
9. аналіз важливих показників і тенденцій;
10. записи про характер, час та обсяг виконаних аудиторських процедур та їх результати;
11. докази, що робота асистентів була виконана під наглядом і перевірена;
12. вказівки на те, хто й коли виконував аудиторські процедури;
13. детальна інформація про процедури, застосовані до компонентів, фінансові звіти яких перевіряє інший аудитор;
14. копії протоколів спілкування та листування з іншими аудиторами, експертами та іншими третіми сторонами;
15. копії листів або записок з питань аудиту, повідомлених або обговорених із суб’єктом господарювання, зокрема умови, завдання й суттєві недоліки внутрішнього контролю;
16. листи з поясненнями управлінського персоналу, одержані від суб’єкта господарювання;
17. висновки аудитора із суттєвих аспектів аудиторської перевірки, виявлених за допомогою аудиторських процедур, включаючи те, як були розв’язані або враховані винятки чи незвичайні події, якщо вони були;
18. копії фінансових звітів та аудиторського висновку.

    У разі повторних аудиторських перевірок деякі папки з робочими документами можна класифікувати як „постійні” аудиторські папки, що поповнюються новою інформацією, важливою для всіх аудиторських перевірок, на відміну від поточних аудиторських папок, що містять інформацію, пов’язану переважно з аудитом за один конкретний період.

    Таблиця 6.1

Джерела інформації та документування результатів на різних етапах процесу аудиту 

Продовження табл. 6.1