Аудиторские проверки

специальные бланки и проверочные листы;

блок-схемы  и графики;

перечни замечаний, протоколы и акты.

     При этом аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки.

Поскольку целью аудита является подтверждение  достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, то достижение этой цели невозможно без подтверждения того, что все  предпосылки или требования подготовки такой отчетности соблюдены.

     Процесс планирования включает следующие основные этапы, предусмотренные как ФСА  № 3 «Планирование аудита», так и  внутренними стандартами аудиторских  организаций:

предварительное планирование аудиторской проверки;

составление общего плана аудита;

составление программы аудита.

     Операции  по получению и возврату кредитов и займов, как и все прочие операции, также находят отражение в  рабочих документах планирования аудита.

В ходе аудита кредитов и займов необходимо установить:

реальность  и документированность кредитов и займов;

правильность  оформления кредитных операций;

правильность  отражения на счетах бухгалтерского учета операций по получению и  возврату кредитов банков;

целевое использование заемных средств, полноту и своевременность их погашения;

оценку  остатков по непогашенным кредитам и  займам и уплату процентов по ним;

правильность  определения сумм процентов за пользование  кредитами банков и их списание за счет соответствующих источников;

полноту и своевременность погашения  кредитов;

правильность  оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета займов, полученных у других предприятии и физических лиц;

     Можно выделить следующие процедуры планирования аудита кредитов и займов:

1. Просмотр  бухгалтерского баланса на предмет  наличия входящего остатка по  строке 510 «Кредиты и займы», подлежащие  погашению более чем через  12 месяцев после отчетной даты.

2. Просмотр  бухгалтерского баланса на предмет  наличия входящего остатка по  строке 610 «Кредиты и займы», подлежащие  погашению менее чем через  12 месяцев после отчетной даты.

3. Просмотр  приложения к бухгалтерскому  балансу, раздела «Дебиторская  и кредиторская задолженность»  строки «Долгосрочные кредиты» (графы  3 и 4).

4. Просмотр  приложения к бухгалтерскому  балансу раздела «Дебиторская  и кредиторская задолженность»  строки «Краткосрочные кредиты» (графы 3 и 4).

5. Просмотр  приложения к бухгалтерскому  балансу, раздела «Дебиторская  и кредиторская задолженность»  строки «Долгосрочные займы» (графы  3 и 4).

6. Просмотр  приложения к бухгалтерскому  балансу раздела «Дебиторская  и кредиторская задолженность»  строки «Краткосрочные займы» (графы  3 и 4).

7. Просмотр  приложения к бухгалтерскому  балансу раздела «Государственная  помощь» на предмет остатка  и полученных в течение года  бюджетных кредитов.

8. Просмотр  отчета о движении денежных  средств строки «Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями».

9. Просмотр  отчета о движении денежных  средств строки «Погашение займов и кредитов».

     Если  при проведении вышеописанных процедур хотя бы одна процедура имела положительный  результат, то следует в общем  плане аудита в графе «Планируемые виды работ» указать «Аудит кредитов и займов». Если все процедуры  имели отрицательный результат, то раздел «Аудит кредитов» в общий  план проверки данного предприятия  включать не следует.

Проверка  операций по получению и возврату кредитов и займов представляется чрезвычайно  важной в аудите для проверки соблюдения аудируемым лицом основного допущения при ведении учета и составлении отчетности - допущения непрерывности деятельности аудируемого лица. Для этого в состав рабочей документации включается «Анкета по соблюдению допущения непрерывности деятельности предприятия». В анкете сформулированы примеры утверждений, которые позволяют определить, соблюдается ли допущение непрерывности деятельности аудируемого лица. На соблюдение допущения непрерывности деятельности влияют внутренние и внешние факторы.

     К внутренним факторам в частности  относятся:

· Аудируемому лицу предстоят значительные выплаты по займам в следующем году.

· Аудируемым лицом нарушались условия соглашений о займе.

· Текущие  обязательства аудируемого лица превышают его текущие активы или произошло снижение отношения текущих активов к текущим обязательствам.

· В  следующем году ожидаются убытки.

· Произошло  прекращение или существенное сокращение деятельности после даты баланса.

· Закупки  запасов были отложены, и уровень  запасов существенно снизился.

· Была отложена замена основных средств.

· Существуют повторяющиеся убытки от основной деятельности.

· Происходит финансирование за счет просроченных обязательств.

·  Существует чрезмерное использование краткосрочных заемных средств в качестве источника финансирования долгосрочных вложений.

· У  аудируемого лица недостаточно собственных оборотных средств.

· Аудируемое лицо имеет низкие значения коэффициентов финансовой устойчивости. Аудируемое лицо имеет плохие показатели деловой активности и рентабельности. Аудируемое лицо имеет низкие значения коэффициентов ликвидности.

· Существует рост в динамике коэффициентов соотношения  привлеченного и собственного капитала.

· Существует превышение размера заемных средств  над принятыми лимитами.

· Обязанности  перед кредиторами и акционерами  не выполняются в установленные  сроки.

· Существуют ограничения обычных коммерческих условий со стороны поставщиков, имеются устаревшие или сверхнормативные запасы.

· Имеются  значительные суммы просроченной дебиторской  задолженности.

· Произошло  значительное увеличение сроков оплаты дебиторской задолженности.

· Не соблюдаются  требования учредительных документов в отношении политики инвестиций.

2. Источники и методы  получения доказательств при проведении проверок кредитных операций

     В соответствии с Федеральным законом  «О бухгалтерском учете в РФ»  регулирование бухгалтерского учета  осуществляется на четырех уровнях - трех внешних и одном внутреннем.

Первый (высший, законодательный) уровень системы регулирования - это Налоговый кодекс Российской Федерации, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и другие федеральные законы.

     Второй уровень системы регулирования бухгалтерского учета - методологический - включает положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, утверждаемые Минфином РФ, план счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению и др.

     Третий уровень системы нормативного регулирования - методический - представлен методическими указаниями по применению положений (стандартов) по бухгалтерскому учету.

     Четвертый уровень представлен учетной политикой, которую каждое предприятие формирует для себя. Именно она и подлежит тщательному исследованию в ходе аудита.

     Таким образом, учетная политика предприятия, первичные документы, регистры аналитического и синтетического учета, финансовая (бухгалтерская) отчетность, регистры налогового учета и налоговые  декларации являются источниками информации для аудиторской проверки кредитных  операций.

     В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту. Выбранное экономическим  субъектом решение аудитор при  необходимости может сравнить с  другими имеющимися вариантами, провести необходимый анализ и дать рекомендации по организации ведения учета.

     Согласно  Закону «О бухгалтерском учете» в  перечень документов, которые должны быть утверждены в приказе или  распоряжении руководителя экономического субъекта о принятой учетной политике, включается рабочий план счетов бухгалтерского учета. Он содержит синтетические и  аналитические счета, необходимые  для ведения учета в соответствии с требованиями своевременности  и полноты учета и отчетности. Состав рабочего плана счетов зависит  от:

принятой  предприятием учетной политики;

применяемых учетных решений;

глубины аналитического учета;

разделения  учета на управленческий, финансовый, налоговый.

     В методике аудиторской проверки должны быть предусмотрены схемы бухгалтерских  проводок, соответствующих основным учетным решениям по учету кредитов и займов. Что касается альтернативных учетных решений по учету кредитов и займов, то в соответствии с  пунктом 32 ПБУ 15/01 в составе информации об учетной политике организации  необходимо наличие как минимум  таких данных, как:

перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную;

состав  и порядок списания дополнительных затрат по займам;

выбор способов начисления и распределения  причитающихся доходов по заемным  обязательствам;

порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

     В соответствии с ПБУ 15/01 по полученным займам и кредитам задолженность  показывается с учетом причитающихся  на конец отчетного периода к  уплате процентов, и, таким образом, этот вопрос, который не так давно являлся элементом учетной политики, в настоящее время таковым не является.

     Предприятия и организации могут использовать различные первичные учетные  документы - как унифицированные  первичные документы так и документы, разрабатываемые предприятиями самостоятельно.

     Согласно  Закону «О бухгалтерском учете» в  перечень документов, утверждаемых в  приказе или распоряжении руководителя экономического субъекта о принятой учетной политике, включаются формы  первичных учетных документов, применяемых  для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые  формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

     В методике детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете  оборотов и сальдо по счетам должны быть представлены типовые формы  первичных учетных документов. В  то же время по мере накапливания опыта  работы данный раздел методики должен пополняться формами первичных  документов, разработанных предприятиями  и организациями самостоятельно с изложением причин, послуживших  основанием для их разработки.

     По  учету кредитов и займов государством не разрабатываются типовые унифицированные  формы. Предприятия и организации  разрабатывают формы первичных  документов по учету кредитов и займов самостоятельно.

     При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия  предоставляют также:

выписки банка, если проценты снимаются с  расчетных, валютных и прочих счетов;

выписки банка по ссудному счету;

платежные поручения, если проценты перечисляются  в другой банк;