Отечественные и зарубежные методы калькулирования

Отклонения от норм –  выявленная разница между фактическими и нормативными затратами. Отклонения бывают отрицательные (перерасход) и положительные (экономия).

Отрицательные отклонения возникают  при нарушении технологического процесса, недостатков в организации, обслуживании производства и управления им (сверхурочные работы, возникновение  брака, порча и недостачи материалов и незавершенного производства и  т.п.).

Положительные отклонения возникают, как правило, в результате проведения мероприятий, направленных на повышение эффективности производства (устранение брака, рациональное использование отходов, совершенствование технологии производства и т.п.)

Учет отклонений от норм организуется таким образом, чтобы отвечать потребностям управления производством. Оперативное выявление и текущий учет отклонений ведут по статьям, местам возникновения, причинам, лицам, ответственным за отклонения. Для оптимизации учета и анализа и обобщения отклонений в организациях разрабатывают номенклатуру (классификатор) причин и виновников (инициаторов) их возникновения. Примерный перечень причин и виновников (инициаторов) приведен в Приложении 1.

Отклонения от норм расхода материалов включают в себестоимость конкретных изделий или прямым путем, или пропорционально нормативному расходу (при учете по однородным группам продукции).

Для получения обобщенных данных изменения норм, составления  отчетности, анализа организации  разрабатывают классификатор причин изменений норм. Пример такого классификатора приведен в Приложении 2.

Изменение нормативных калькуляций  производят, как правило, в начало месяца. Когда величина изменений  текущих норм за месяц значительна, их учитывают в течение месяца обособленно. При незначительности величины этих изменений их целесообразно  отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм.

Если в текущем месяце нормы изменяются, то при исчислении себестоимости продукции за данный месяц, следует пересчитать незавершенное  производство (НЗП) на начало месяца по новым нормам, т.к. они были рассчитаны по старым нормам. При этом если нормы  уменьшились, то НЗП на начало месяца уменьшается, а затраты текущего месяца увеличиваются на ту же сумму  и при составлении отчетной калькуляции  эту сумму включают в себестоимость  продукции со знаком плюс. Если же нормы  увеличились, то НЗП на начало месяца увеличивается, а в себестоимость  эту сумму включают со знаком минус.

Существует два способа перерасчета незавершенного производства:

- прямой пересчет всех  объектов НЗП на величину изменения  норм;

- укрупненный пересчет  по калькуляционным статьям на  величину изменения норм.

Способ прямого пересчета применяется в том случае, когда изменения норм затрагивают небольшое количество деталей и полуфабрикатов. При этом способе количество остатков в незавершенном производстве (по данным инвентаризации) умножают на разность в нормах. При большом числе изменений норм и многономенклатурности заделов переоценка НЗП производится способом укрупненного пересчета. В этом случае остатки НЗП по каждой калькуляционной статье умножают на коэффициент изменений норм, исчисленных по общему соотношению прежних и новых норм.

На производствах с  длительным технологическим циклом, где переходящие остатки незавершенного производства занимают большой удельный вес, возникает необходимость отнесения  отклонений от норм и изменений норм на незавершенное производство. Для  этого рассчитывают индексы отклонений и изменений (коэффициент распределения отклонений и изменений между незавершенным производством и выпуском продукции).

2.2. Зарубежные калькуляционные системы.

2.2.1. Метод «стандарт-кост»

Возник на рубеже 19-20 вв. в  Америке. Метод «стандарт-кост» удовлетворяет запросы предпринимателя и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составить отчет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия им оперативных управленческих решений. В основе системы Стандарт-кост лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:

- основные материалы;

- оплата труда основных  производственных рабочих;

- производственные накладные  расходы (заработная плата вспомогательных  рабочих, вспомогательные материалы,  арендная плата, амортизация оборудования  и др.);

- коммерческие расходы  (расходы по сбыту, реализации  продукции).

Предварительно исчисленные  нормы рассматриваются как твердо установленное ставки, с тем, чтобы  привести фактические затраты в  соответствие со стандартами путем  умелого руководства предприятием. Установленные нормы нельзя перевыполнить. Повышение нормы означает, что  она была установлена ошибочно. При  возникновении отклонений стандартные  нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный  период, за исключением серьезных  изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или  снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Метод «стандарт-кост» направлен, прежде всего, на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции – для контроля накладных расходов.

1. Нормативы по основным  материалам рассчитывают по формуле:

Норматив расхода  в натуральных показателях * нормативная цена

Норматив расхода - устанавливают на основе спецификаций, которые получают после изучения количества материалов, необходимых для каждой операции. Такое изучение помогает установить наиболее подходящие материалы по каждому виду продукции, основываясь на его качестве, дизайне, оптимальном количестве, используемом в ходе производственного процесса, после того, как приняли в расчет возможные потери или отход. Для каждого продукта заводится своя карточка нормативного использования материалов.

Нормативная цена – информацию представляет отдел снабжения. Нормативные цены, как правило, учитывают скидки, предоставленные в зависимости от количества материалов, наилучший способ доставки и самый выгодный способ оплаты.

2. Нормативы по оплате  труда основных производственных рассчитывают по формуле:

Нормативное время  на операцию (изделие) * нормативная ставка зарплаты

Нормативное время - анализируют деятельность по различным операциям (хронометраж для выявления наиболее эффективного способа производства и устранения всех нежелательных действий). Наиболее эффективный способ становится нормативным. Затем определяется количество нормо-часов, необходимое среднему работнику для выполнения задания. В нормативное время включается неизбежные остановки в работе: поломка оборудования, техническое обслуживание и т.п.

Нормативная ставка заработной платы зависит от двух факторов:

1) политики компании;

2) результата переговоров  правления и профсоюзов.

3. Нормативы накладных  расходов (ОПР)

а) переменные накладные  расходы.

Для определения нормативной  ставки переменных накладных расходов на одно изделие используют данные прошлых лет, т.к. не всегда существует видимая прямая связь между объемом  переменных ОПР и количеством  произведенной продукции. Ставки определяют изучая прошлые взаимосвязи между переменными ОПР и степенью активности подразделений (показатель активности: затраты рабочего или машинного времени, количество потребляемых материалов, объем выпущенной продукции и т.п.) Цель менеджера – определить тот показатель, который больше всего влияет на ОПР – «первопричину затрат»). Чаще всего используют затраты рабочего или машинного времени.

Нормативная ставка переменных производственных расходов на единицу продукции рассчитывается по формуле:

Ставка переменных ОПР на единицу базы распределения (показатель активности) *Норма базы распределения (рабочее и машинное время)

б) постоянные накладные  расходы (ОПР) не зависят от изменения уровня активности в течение длительного времени, поэтому ставку постоянных накладных расходов на единицу продукции исчислять бесполезно (для целей контроля), но необходимо для оценки запасов готовой продукции в отчетности (в соответствии с МСФО).

Для расчета нормативной  ставки постоянных ОПР определяют сметные  ОПР для каждого производственного  подразделения на определенный период (обычно год). Затем эту сумму делят  на сметный уровень активности (рабочее или машинное время).

Норматив постоянных накладных производственных расходов рассчитывают по формуле:

Нормативная ставка* норматив затрат рабочего или машинного времени на единицу продукции (по каждому производственному подразделению)

Анализ отклонений

1. Отклонение прямых материальных  затрат

Общее отклонение = нормативное к-во* нормативна цена - фактич. к-во х фактическая цена 

а) отклонение по цене рассчитывается по формуле:

(нормативная  цена - фактическая цена) * фактическое количество

б) отклонение по количеству рассчитывается по формуле:

(нормативное количество – фактическое количество) *нормативная цена

2. Отклонение прямых трудовых  затрат

Общее отклонение = нормативные часы * нормативная ставка - фактические часы х фактическая ставка

а) отклонение по производительности рассчитывается по формуле:

(нормативные  часы – фактические часы) *нормативная ставка

б) отклонения по ставке рассчитывается по формуле:

(нормативная  ставка – фактическая ставка) * фактические часы

3. Отклонение ОПР

Отклонение по переменным ОПР

Общее отклонение = нормативные ОПР на достигнутый  объем – фактические нормативные  ОПР

Отклонение по постоянным ОПР рассчитываются по формуле:

Сметные постоянные ОПР – фактические постоянные ОПР

Сравнение методов «Стандарт-кост» и нормативного (Приложение 3) позволяет сделать следующие выводы:

1. Оба метода учитывают  затраты в пределах норм.

2. Оба метода предполагают  учет полных затрат.

3. В учете по методу  «стандарт-кост» расходы сверх  установленных норм относятся  на виновных лиц или на результаты  финансово-хозяйственной деятельности  и не включаются в затраты  на производство, как при нормативном  методе.

В условиях «стандарт-кост»  в течение года стандарты меняться не могут. Их полный пересмотр осуществляется раз в год, обычно перед составлением сметы затрат на будущий период. Кроме того, стандартная себестоимость  может пересматриваться при радикальном  изменении технологии производства, мощности предприятия. При нормативном  методе пересмотр норм в течение  года возможен.

В отличие от «стандарт-кост»  система нормативного учета не сориентирована на процесс реализации (сосредоточена  на производстве), а потому не позволяет  обосновывать цены.

Несмотря на видимую однородность задач, нормативный учет и «стандарт-кост»  различаются конечным продуктом: если при нормативном методе конечный продукт – это фактическая  себестоимость продукции, то для  «стандарт-коста» - это отклонение по статье себестоимости или элементу затрат в разрезе факторов и центров  ответственности. Методика сигнального  документирования отклонений от норм затрат, эффективная с точки зрения оперативного управления, характерна для нормативного метода. В методе «стандарт-кост» информация об отклонениях  формируется на специальных субсчетах  с заданной периодичностью. Концептуальное различие состоит в том, что целью  нормативного учета является исчисление фактической себестоимости, а в  «стандарт-косте» она, как правило, не исчисляется.

 

2.2.2. Метод «Директ-костинг».

На предприятиях, где отсутствует  высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно  легко определить и количественно  измерить. Широко распространен во всех экономически развитых странах.

Российские бухгалтерские  стандарты не разрешают в полном объеме использовать систему "Директ-костинг" для составления внешней отчетности и расчета налогов, данный метод  в настоящее время находит  все более широкое применение во внутреннем учете для проведения анализа и обоснования управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и  т.д.

В основе метода лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции  и определение маржинального  дохода.

Сторонники данного метода считают, что постоянные производственные расходы – это затраты, связанные со способностью производить (содействовать производству), а не с выпуском единиц конкретной продукции. Поэтому их учитывают как периодические затраты и сразу списывают на реализованную продукцию. Содержание данного метода предусматривает: