Учет и анализ финансовых результатов от основных видов деятельности (на примере ООО «Велия»)

Таким образом, формирование конечного финансового резуль-тата в бухгалтерском учете осуществляется в разрезе однородных групп операций, а его представление в отчетности -- в разрезе эле-ментов его структуры.

Важнейшее значение для пользователей бухгалтерской инфор-мации имеет отчетный период формирования показателей финансо-вых результатов. По этому признаку в бухгалтерском учете выделя-ется информация о финансовых результатах прошлых лет, прибылях и убытках отчетного периода, а также доходах будущих периодов. Элементами информационной системы, на которых формируются указанные данные, являются соответствующие счета бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с Планом счетов и инструкцией  по его при-менению информация о финансовых результатах прошлых лет ак-кумулируется на счете «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Данные о финансовом результате отчетного периода фор-мируется на счете «Прибыли и убытки». В свою очередь, показатели доходов будущих периодов представляются на счете «Доходы бу-дущих периодов».

Конечно, полнота  информации о финансовых результатах  раз-личных отчетных периодов, поставляемая с помощью указанных элементов информационной системы бухгалтерского учета, совер-шенно различная.

Наиболее полной, достоверной и нейтральной информацией  о финансовых результатах являются такие данные, сформированные в отчетном периоде. Эти показатели, за исключением  случаев гипер-инфляции, не могут быть подвержены серьезной деформации.

Показатели финансовых результатов прошлых Отчетных перио-дов могут быть уменьшены на суммы выплат доходов собственни-кам организации, подвергнуты инфляции. Поэтому обращение к данным счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» не обеспечивает пользователя всей необходимой информацией. Для получения полных данных о таких финансовых результатах требу-ется их выборка из информационных массивов прошлого и соответ-ствующая корректировка.

Действующий порядок  формирования отдельных видов доходов  будущих периодов допускает возможность  возникновения соответ-ствующих расходов. Поэтому всю сумму доходов будущих перио-дов нельзя идентифицировать с прибылью будущих лет.

Тем не менее, само наличие  информации о финансовых резуль-татах различных отчетных периодов и ее интеграция позволяет пользователям наиболее полно оценить результаты финансово-хозяйственной деятельности организации в долгосрочной перспек-тиве.

Следующим важнейшим  классификационным признаком, выте-кающим из базовых норм и правил нормативного регулирования, является характер распределения прибыли. По этому признаку вы-деляются два направления учета формирования информации о рас-пределении прибыли: выплата за счет прибыли доходов собственни-кам организации и капитализация прибыли.

Информация о размере  капитализированной прибыли отражает-ся на счете «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Действующие правила формирования этого показателя однозначно определяют остаток по указанному счету как показатель капитали-зации прибыли нарастающим итогом с начала деятельности органи-зации. При этом необходимо иметь в виду, что такая однозначность характерна только для информационной подсистемы учета финан-совых результатов и распределения прибыли, сложившейся в ре-зультате введения в действие Плана счетов и инструкции по его применению, утвержденных приказом МФ РФ № 94н от 31.10.2000.

В свою очередь, информация о выплатах за счет прибыли дохо-дов собственникам организации формируется только в году начис-ления таких доходов. При этом сумма капитализированной прибыли ежегодно уменьшается на сумму доходов собственников. Величина прибыли, потребленная собственниками в личных целях, на основе правила кумулятивности информации в бухгалтерском учете отсут-ствует. Тем самым ретушируется как величина прибыли организа-ции, изъятой из оборота, так и се полной суммы нарастающим ито-гом с начала деятельности организации. Между тем указанная ин-формация имеет важнейшее значение для оценки деятельности организации в долгосрочной перспективе. Таким образом, нельзя говорить о полноте формирования информации, связанной с вели-чиной прибыли, созданной организацией за период ее функциониро-вания.

В то же время вся  информационная подсистема учета финансо-вых результатов и распределения прибыли строится на безусловном подчинении правилу сохранения в учете информации о показателях различных финансовых результатов. В полной мере это должно от-носиться и к формированию информации об изъятии прибыли из оборота, тем самым сохраняя данные о совокупной величине при-были, созданной организацией. Создание массива такой информа-ции достигается путем введения в информационную подсистему со-ответствующего ее элемента в виде регулирующего счета к счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Информация о показателях  финансово-хозяйственной деятель-ности, сформированная посредством бухгалтерского учета, в ряде случаев, определяемых его нормативным регулированием, требует дополнительного раскрытия. При этом факт хозяйственной деятель-ности, требующий такого раскрытия, как правило, сопровождается специфическим финансовым результатом. В связи с этим в зависи-мости от способов дополнительного раскрытия информации могут формироваться различные финансовые результаты.

Так, события после  отчетной даты в зависимости от их характе-ра могут иметь специфические прибыли и убытки. В свою очередь, условный факт хозяйственной деятельности сопровождается услов-ной прибылью или условным убытком. При этом представление ин-формации по сегментам требует выделять его финансовый резуль-тат. И, наконец, в соответствующих случаях для оценки времени, вероятности и объемов причитающихся пользователям выплат от деятельности организации необходимо формировать информацию о прибыли (убытке) на одну акцию.

Создание подобного  информационного массива финансовых ре-зультатов предоставляет пользователям аналитическую базу, с це-лью уточнения самых разнообразных результатных показателей фи-нансово-хозяйственной деятельности для принятия ими экономиче-ских решений.

Появление главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций», действующей с 1 января 2002 г., окончательно разде-лило бухгалтерский учет финансовых результатов и учет таких же результатов для целей налогообложения прибыли. Правомерность такого подразделения представляет собой крупнейшую научную и практическую проблему. Тем не менее рассмотрение важнейших классификационных признаков финансовых результатов, позво-ляющих уточнить их сущность, было бы неполным без выделения таких признаков в целях налогообложения прибыли.

Так же как и в  нормативном регулировании бухгалтерского уче-та в действующем налоговом законодательстве выделяются опреде-ленные группы операций, формирующих налогооблагаемую при-быль. По этому признаку в самостоятельные объекты налогового наблюдения выделяются: операции, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереа-лизационные операции и операции, не учитываемые при определе-нии налоговой базы. Соответственно, сопоставление доходов и рас-ходов по однородным группам операций формирует элементы нало-гооблагаемой прибыли, в качестве которых выступают прибыль (убыток) от реализации и прибыль (убыток) от внереализационных операций (см. табл. 3).

Выделение этих операций в самостоятельный объект учетного наблюдения привело к значительному  увеличению технических и методологических ошибок при ведении бухгалтерского учета фи-нансовых результатов. Возникла необходимость в сближении нало-гового и бухгалтерского учета прибыли. Это выразилось в разработ-ке специфических значений бухгалтерского налога на прибыль, по-зволяющих системным путем установить взаимосвязь между бухгалтерским и налоговым учетом финансовых результатов.

Таблица 3 - Классификация  финансовых результатов, базирующаяся на основных правилах нормативного регулировании  бухгалтерского учета и нало-гового законодательства по налогообложению прибыли

К та-ким значениям относятся: условный доход (расход), постоянное на-логовое обязательство, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство, алгебраическое выражение которых позволяет получить сумму текущего налога на прибыль (текущего на-логового убытка) в подсистеме учета финансовых результатов.

Кроме того, действующий  порядок налогообложения прибыли  допускает теоретическую возможность  применения льгот в отноше-нии налогообложения прибыли, выявляемой по определенному пе-речню операций. Это порождает различный характер налогообложе-ния прибыли. Исходя из этого, прибыль можно подразделить на на-логооблагаемую и льготированную.

В процессе налогообложения  прибыли важнейшее значение имеет  отчетный период, в котором осуществляется указанная проце-дура. В зависимости от отчетного периода формируются различные базы налогообложения прибыли. По этому признаку в налоговом законодательстве выделяется фактическая прибыль, служащая базой для расчета фактического налога на прибыль, и авансовая, форми-рующая авансовые платежи по налогу на прибыль.

Всю совокупность классификационных  признаков, выделенных в результате проведенного анализа нормативного регулирования бухгалтерского учета  и налогового законодательства, связанных  с различными сторонами сущности прибыли, может быть представле-на в следующем виде (табл. 3).

Предложенная классификация  финансовых результатов направ-лена на построение на ее основе информационных массивов, удов-летворяющих запросы различных пользователей, с целью опреде-лить разнообразные результатные показатели финансово-хозяйственной деятельности организации как в текущем периоде, так и в долгосрочной перспективе.

1.3 Модели учета финансовых  результатов и  их влияние на  показатели эффективности  деятельности

В настоящее время  при рассмотрении вопросов организации  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в организациях получил  широкое распространение термин «учетная политика». Под учетной  политикой организации понимается принятая ей совокуп-ность способов ведения бухгалтерского учета. При формировании учетной политики организация имеет право выбрать один из не-скольких, допускаемых законодательством Российской Федерации, способов ведения бухгалтерского учета. Порядок формирования учетной политики регламентируется Положением по бухгалтерско-му учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98).

Значение учетной  политики в последнее время существенно  воз-росло. Учетная политика превратилась в реальный инструмент управления организацией, на ее основе осуществляется финансовое и налоговое планирование деятельности организации, что позволяет существенно снижать налоговое бремя, повышать гибкость, опера-тивность и эффективность принимаемых управленческих решений.

В то же время кроме  аппарата управления организацией, фор-мирующего учетную политику, есть и другая сторона применения ее аспектов -- внешние пользователи бухгалтерской отчетности. Они должны понимать, что все результатные показатели, и в первую очередь показатели финансовых результатов, представленные в бух-галтерской отчетности, следует воспринимать через понимание ал-горитмов их расчета.

Проблемам взаимосвязи  величины финансовых результатов и  методологических норм и методических процедур бухгалтерского учета посвящен ряд научных работ. Среди них  выделяются работы Э. С. Хендриксена и Дж. К. Ван Хорна и Я. В. Соколова. В работе американских авторов рассмотрены проблемы представления пока-зателей прибыли в бухгалтерской отчетности через анализ различ-ных концепций прибыли (15, с. 203-230). В свою очередь, Я. В. Соколовым проанализированы возможные методологические приемы, прямо или косвенно влияющие на величину финансовых результатов (32, с. 462-470).

Эта проблема по существу центральная во всей системе бухгал-терского учета. Речь идет не только о его технократическом разви-тии. Здесь затрагиваются и морально-этические проблемы, связан-ные с манипуляцией сознания пользователей бухгалтерской отчетности. Более того, возможное использование всего набора эле-ментов учетной политики, формирующих величину финансовых ре-зультатов, вступает в противоречие с основополагающей целью все-го бухгалтерского учета -- формирование полной, достоверной и нейтральной информации по отношению ко всем группам пользова-телей. Даже всевозможные способы дополнительного раскрытия информации не решат эту проблему, так как раскрывать эту инфор-мацию необходимо относительно одного общепризнанного, пусть и на основе профессионального суждения, варианта формирования данных, которого на данном этапе развития бухгалтерского учета нет.

Масштабность проблемы такова, что вопросам ее изучения по-святит свои труды не одно поколение экономистов, и не только их. Поэтому мы ограничим свое исследование рамками действующего нормативного регулирования бухгалтерского учета, применение ко-торого уже сейчас позволяет оказывать воздействие на величину финансовых результатов деятельности организации.

Анализ способов ведения бухгалтерского учета, с  точки зрения формирования величины финансовых результатов в бухгалтерской  отчетности, позволяет подразделить их на две противоположные основные группы:

- способы, увеличивающие  финансовый результат;

- способы, уменьшающие  финансовый результат.