Учет зданий и сооружений

tify">     В целях предохранения зданий от преждевременного износа и поддержания их в рабочем  состоянии производится их восстановление. В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции, при этом ремонтные работы можно разделить на текущие и капитальные. Перед проведением текущего ремонта зданий и сооружений необходимо провести контрольный осмотр их технического состояния. Особое внимание необходимо обратить как на внутреннее, так и на внешнее благоустройство, в том числе на водоснабжение, системы центрального отопления, осмотр стен и кровли. Капитальный ремонт зданий и сооружений, в свою очередь, может быть:

     - комплексным (когда ремонтные  работы охватывают весь объект  в целом или отдельные его  части);

     - выборочным (когда ремонтируются  отдельные элементы зданий и  сооружений);

     - ремонтом наружных инженерных  коммуникаций.

     В налоговом учете согласно п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ⁷ (далее - НК РФ) первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов.

     При этом к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные  изменением технологического или служебного назначения здания, сооружения.

     Таким образом, для целей и бухгалтерского, и налогового учета предусмотрено  увеличение первоначальной стоимости  объектов основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции  и модернизации.

     В практике производственной деятельности работы по восстановлению основного  средства могут быть проведены либо силами самого предприятия (хозяйственный  способ), либо силами сторонней подрядной  организации (подрядный способ).

     Все расходы на модернизацию, дооборудование и т.п. предварительно отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» независимо от того, как производятся данные работы (хозяйственным или подрядным способом). После окончания работ и ввода модернизированного (реконструированного и т.п.) объекта в эксплуатацию собранные на счете 08 затраты чаще всего увеличивают первоначальную стоимость основного средства путем отнесения на счет 01 «Основные средства».

     Расходы на ремонт зданий и сооружений включаются в себестоимость продукции:

     Д-т  сч. 20 «Основное производство» (23, 26, 44...)

     Кр-т  сч. 10 «Материалы» (60, 68, 69, 70, 76...).

     Если  организации предстоит дорогостоящий  капитальный ремонт основных средств, можно зарезервировать средства на эти цели, иначе единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению себестоимости  и может стать причиной убытка.

     Создание  резерва на предстоящий ремонт основных средств отражается записью:

     Д-т  сч. 20 «Основное производство» (23, 26, 44...)

     Кр-т  сч. 96 «Резервы предстоящих расходов».

     По  мере осуществления ремонта фактические  затраты списываются на уменьшение резерва:

     Д-т  сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»

     Кр-т  сч. 10 «Материалы» (60, 68, 69, 70, 76...).

     Расходы на ремонт учитываются при налогообложении  прибыли в размере фактических  затрат. Эти расходы включаются в  себестоимость продукции в том  отчетном периоде, в котором они  возникли (ст. 260 НК РФ).

     Ремонт зданий и сооружений может быть не только текущим, нередко для «старых» ОС требуется модернизация или реконструкция.

     Определение как реконструкции, так и модернизации приведено в п. 2 ст. 257 НК РФ⁸.

     К реконструкции относится переустройство имеющихся ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции ОС в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

     К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

     В результате указанных видов работ  увеличивается стоимость ОС как  в бухгалтерском (п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»), так и в налоговом учете. Также может быть изменен и срок полезного использования модернизированных (реконструированных) основных средств.

     Актуальной  проблемой для бухгалтера становится начисление амортизации после проведения работ по модернизации или реконструкции. Следует отметить, что в данном случае начисление амортизации в  бухгалтерском и налоговом учете  будет разным.

     Рассмотрим  порядок расчета амортизационных  отчислений на примере ООО «Гелиос».

     ООО «Гелиос» заключило договор на установку в принадлежавшем ей здании системы пожаротушения. После принятия к учету срок полезного использования для нее был установлен 60 месяцев, т.е. система отнесена к IV группе согласно Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 (код ОКОФ 14 3319000). В данной группе в организации других ОС нет. Стоимость системы без учета НДС составляет 360 000 руб. На 24-м месяце использования системы была проведена ее модернизация. Сумма расходов на модернизацию составила 120 000 руб. без учета НДС.

     Линейный  способ начисления амортизации. Годовая сумма амортизационных отчислений до проведения модернизации (реконструкции) определяется исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта, установленного при принятии объекта к учету⁹.

     Ежемесячная норма амортизации системы пожаротушения  до проведения модернизации составляла 6000 руб. (360 000 руб. : 60 мес.).

     На  момент проведения модернизации сумма  начисленной амортизации составляла 144 000 руб. (6000 руб. x 24 мес.).

     Новая ежемесячная норма амортизации  составляет 9333,33 руб. x [(360 000 руб. - 144 000 руб. + 120 000 руб.) / 36 мес.].

     Таким образом, годовая сумма амортизации  после модернизации составит 111 999,96 руб. (9333,33 руб. x 12 мес.).

     ООО «Гелиос» по договору купли-продажи продает нежилое помещение, являющееся частью здания и учтенное в составе основных средств (в качестве инвентарной единицы). По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость помещения составляет 2 000 000 руб., начисленная за период эксплуатации амортизация 40 000 руб. Покупатель 09.12.2010 произвел 100%-ную предоплату в размере 2 400 000 руб. (в том числе НДС 400 000 руб.). По условиям договора после получения продавцом 100% предоплаты договорная цена помещения в связи с уменьшением ставки НДС изменению не подлежит. Акт о приеме-передаче помещения по договору купли-продажи оформлен сторонами 15.12.2010. Государственная регистрация права собственности на помещение осуществлена покупателем за его счет 25.02.2011.

     При получении предоплаты по договору купли-продажи  помещения в бухгалтерском учете  организации-продавца признается кредиторская задолженность, а не выручка (п.п.3, 12 Положения по бухгалтерскому учету  «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).

     При этом в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются на счете 62 обособленно.

     Согласно  п.1 ст.556 ГК РФ, если иное не предусмотрено  законом или договором, обязательство  продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после  вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (например, акта о приеме-передаче)¹⁰.

     В рассматриваемой ситуации на дату передачи помещения покупателю (то есть до подачи правоустанавливающих документов на государственную  регистрацию) обязательства обеих  сторон по договору купли-продажи недвижимости исполнены.

     На  дату передачи помещения покупателю, зафиксированную в акте о приеме-передаче (15.12.2010), у организации-продавца единовременно прекращают соблюдаться условия принятия к бухгалтерскому учету помещения в качестве объекта ОС.

     В рассматриваемой ситуации бухгалтер  ООО «Гелиос» отразил операции по выбытию здания следующими проводками (таблица 4).

     Таблица 4

     Выписка из журнала хозяйственных операций по выбытию основного средства (здания)

     

     Продолжение таблицы 4