Основы аудита

Искажением бухгалтерской отчетности признается неверное отражение и представление данных бухучета из-за нарушения установленных правил его организации и ведения. Искажения могут быть:

1)      преднамеренные – результат преднамеренных действий (или бездействия) персонала. Оно совершается в корыстных целях, чтобы ввести  в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности;

2)      непреднамеренные – результат непреднамеренных действий (или бездействия) персонала. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества.

Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бух. отчетности может быть существенным (т.е. влияющим на достоверность его отчетности в настолько сильной степени, что квалифицированный пользователь этой отчетности может сделать ошибочные выводы или принять ошибочные решения) или несущественным.

В процессе аудита аудитору следует оценить риск появления искажений бух. отчетности и риск их необнаружения. Здесь нужно учитывать факторы, способствующие повышению риска появления искажений.

К факторам внутрихозяйственной деятельности экономического субъекта, способствующим появлению искажений, относятся:

1) наличие значительных финансовых вложений в кризисные отрасли экономики;

2) несоответствие величины оборотных средств быстрому росту объемов продаж (производства) или значительному снижению прибыли;

3) зависимость в определенный период от одного или небольшого числа заказчиков или поставщиков;

4) изменения в практике договорных отношений или в учетной политике, которые ведут к значительному изменению величины прибыли;

5) нетипичные сделки, особенно в период окончания года, которые существенно влияют на величину финансовых показателей;

6) наличие платежей за услуги, которые явно не соответствуют предоставленным услугам;

7) особенности организационно-управленческой структуры, ее недостатки;

8) особенности структуры капитала и распределения прибыли;

9) наличие отклонений от установленных правил в ведении бухучета и организации подготовки бух. отчетности. 

К факторам, отражающим особенности состояния конкретной отрасли финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и экономики страны в целом, способствующим появлению искажений, относятся:

1)      состояние отрасли экономики и экономики страны в целом (кризис, депрессия, подъем);

2)      отраслевые особенности несостоятельности (банкротства) субъекта в связи с кризисным состоянием отрасли;

3)      особенности производственной деятельности субъекта, технологические особенности производства.

При проведении аудита (в том числе при планировании) аудитор должен учитывать возможное наличие искажений бух. отчетности субъекта. Исходя из этого аудитор разрабатывает аудиторские процедуры и оценивает риск искажений бух. отчетности.

При выявлении искажений аудитор должен оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности во всех существенных отношениях. При этом следует учитывать возможные виды нарушений у субъекта, ведущие к появлению искажений, такие как:

       отклонения от установленных законодательством правил ведения и организации бухучета и отчетности;

       отсутствие или несоблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики;

       нарушения гражданского, налогового и валютного законодательства и прочие нарушения.

В случае выявления искажений бух. отчетности аудитор должен корректировать выбранные им аудиторские процедуры в зависимости от:

1) вида нарушений, ведущих к появлению искажений;

2) степени существенности выявленных искажений;

3) риска появления искажений при дальнейшей проверке и риска необнаружения искажений.

Выявленные в процессе аудита факты искажений бух. отчетности аудитору следует подробно отразить в своей рабочей документации.

Во всех случаях обязательного аудита аудитор должен подготовить и предоставить проверяемому субъекту письменный отчет по результатам проведения аудита. Данные, содержащиеся в отчете, необходимы клиенту для того, чтобы иметь представление о тех недостатках в учетных записях, бухгалтерских регистрах и системе внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам в бух. отчетности. Кроме того, в отчете содержатся конструктивные предложения по совершенствованию системы бухучета и внутреннего контроля субъекта.

При инициативном аудите аудитор также обязан подготовить отчет.

По итогам аудиторской проверки по согласованию с руководством экономического субъекта может быть подготовлен предварительный вариант письменного отчета аудитора. Этот вариант отчета может быть передан только тем лицам, которым представляется и окончательный вариант.

В предварительном варианте отчета аудитора могут содержаться требования по внесению исправлений в данные бухучета и по подготовке перечня уточнений к уже подготовленной бух. отчетности. Выполнение таких требований в случае, если они касаются исправлений существенного характера, является обязательным, чтобы аудитор впоследствии мог представить субъекту положительное аудиторское заключение.

Руководство субъекта может:

1)      подготовить письменный ответ на предварительный вариант отчета аудитора, отражающий точку зрения проверяемой организации на замечания;

2)      встретиться с аудиторами, пригласив со своей стороны лиц для обсуждения предварительного варианта документа.

Окончательный вариант письменного отчета аудитора должен быть подготовлен и представлен руководству предприятия не позднее, чем аудиторское заключение.

Изучив предварительный вариант отчета аудитора, руководство предприятия может принять решение внести исправления в бух. отчетность. Исправления должны быть следующими: оформлены бухгалтерские справки по внесению исправлений, сделаны бухгалтерские записи, сформированы новые регистры аналитического и синтетического учета и составлена бух отчетность.

4. Какие, на Ваш взгляд, методы получения аудиторских доказательств являются наиболее эффективными и качественными?

Аудиторские доказательства — это информация, полученная ау­дитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К ауди­торским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения упол­номоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полу­ченная из различных источников (от третьих лиц).

Тесты средств внутреннего контроля означают проверки, прово­димые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу нацелены на получение ауди­торских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Под процедурами проверки понимают:

       детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

       аналитические процедуры.

Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в ре­зультате тестов средств внутреннего контроля и проведения ауди­торских процедур. Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые представляют собой лишь доводы в под­держку определенного вывода, а не носят исчерпывающего харак­тера. Зачастую аудиторские доказательства собирают из различных источников или из документов различного содержания с тем, чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию или группу од­нотипных хозяйственных операций.

При формировании аудиторского мнения аудитор обычно не проверяет все хозяйственные операции аудируемого лица, посколь­ку выводы относительно правильности отражения остатка средств на счетах бухгалтерского учета, группы однотипных хозяйственных операций или средств внутреннего контроля могут основываться на суждениях или процедурах, проведенных выборочным способом. На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежа­щим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

       аудиторская оценка характера и величины аудиторского рис­ка как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или однотип­ных хозяйственных операций;

       характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска применения средств внутреннего контроля;

       существенность проверяемой статьи финансовой (бухгалтер­ской) отчетности;

       опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудиторских проверок;

       результаты аудиторских процедур, включая возможное обнаружение мошенничества или ошибок;

       источник и достоверность информации.

При получении аудиторских доказательств с использованием тестов средств внутреннего контроля аудитор обязан рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска применения средств внутрен­него контроля.

Тема 5. Методология аудита и аудиторские стандарты

Общепризнанная теория и практика аудита рассматривает стандарты профессионального аудита весьма противоречиво. В международной практике встречается мнение, что когда профессиональное аудиторское обслуживание хозяйствующих систем осуществляется без грубых нарушений общепринятых аудиторских стандартов, то достигается необходимое качество такого обслуживания. Однако некоторые специалисты считают, что соблюдение действующих в той или иной стране аудиторских стандартов обеспечивает лишь минимальный уровень качества осуществляемого аудита.

1. Как Вы считаете, должен ли аудитор в реальных условиях аудита хозяйствующей системы ориентироваться на стандарты как на основной (вспомогательный) материал? Обоснуйте Вашу точку зрения.

В настоящее время для регулирования аудиторской деятельности широко применяются как международные, так и национальные; стандарты аудиторской деятельности.

Международные стандарты аудита (МСА) предназначены для применения при аудите финансовой отчетности. Кроме того, МСА применяются при аудите иной информации и предоставлении сопут­ствующих услуг. Их также целесообразно использовать для созда­ния национальных стандартов аудита и сопутствующих услуг.

Национальные правила (стандарты) определены в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» следую­щим образом (ст. 9).

1.       Правила (стандарты) аудиторской деятельности представля­ют единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их
квалификации.

2.       Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на: федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности; внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях; пра­вила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

3.       Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности обязательны для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

4.       Профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже требо­ваний федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

5.       Аудиторские  организации  и  индивидуальные  аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным пра­вилам (стандартам) аудиторской деятельности. Требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований феде­ральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются.

6.       Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в со­ответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации и федеральных правил (стандартов).

Разработанные российские аудиторские правила (стандарты) ау­дита сыграли положительную роль в становлении аудита в России, позволили значительно повысить квалификацию аудиторов и каче­ство аудиторских проверок.

Аудиторские стандарты также используются в суде для доказа­тельства качества проведения аудита и в зависимости от того, на­сколько отступил аудитор от стандарта, определяется мера ответст­венности аудитора. Аудитор, допустивший в своей практике отступ­ление от какого-либо стандарта, должен объяснить причину этого.