Инвентаризация и оценка активов в системе бухгалтерского учета

Примечание - Источник: собственная разработка.

В зависимости от полноты охвата имущества инвентаризации бывают полные и частичные.

Полная инвентаризация охватывает все имущество и финансовые обязательства предприятия, она является весьма трудоемкой работой и поэтому проводится один раз в год, обычно перед составлением годового отчета по состоянию на первое января или на дату, близкую к концу отчетного года.

Частичная инвентаризация охватывает какой-либо один вид средств

предприятия, например, только денежные средства в кассе или только материалы на определенном складе. Она должна проводится систематически в течение года, так как обеспечивает сохранность имущества предприятия, дисциплинирует материально ответственных лиц, позволяет своевременно скрыть нарушения, злоупотребления и факты хищения. [10].

При этом различают два вида проверок: натуральную и документальную.

Натуральная проверка состоит в непосредственном наблюдении объектов и определении их количества путем подсчета, взвешивания, обмера.

Натуральной проверке подвергаются основные средства, материально-производственные запасы, наличные денежные средства и бланки документов строгой отчетности.

При документальной проверке наличие в организации имущественных прав (нематериальных активов, расходов будущих периодов, дебиторской задолженности) и финансовых обязательств подтверждается непосредственно документами.

В составе документальной проверки проводится бухгалтерская или книжная проверка, заключающаяся в сопоставлении записей непосредственно в регистрах бухгалтерского учета (в частности, при инвентаризации сумм начисленной амортизации, оценочных резервов).

По решению руководителя может проводиться и выборочная инвентаризация, в ходе которой проверяется какая-либо часть имущества. Это могут быть товарно-материальные ценности, относящиеся к одному материально ответственному лицу или находящиеся в одном месте (на складе или в офисе).

Выборочной инвентаризации прежде всего подвергаются дефицитные и дорогостоящие товары и ценности. Указанные проверки и инвентаризации осуществляются по распоряжению руководителя работниками инвентаризационных групп, состоящими в штате предприятия, или специальными комиссиями, в состав которых включаются должностные лица, хорошо знающие товарно-материальные ценности, учет и отчетность.

В зависимости от основания проведения инвентаризации могут быть плановые и внеплановые. Последние проводятся внезапно, сроки их проведения не должны быть известны материально ответственным лицам. Иногда могут проводится по требованиям ревизора, органов народного контроля, финансовых и следственных органов. Плановые инвентаризации проводятся: продовольственных товаров на складах и базах 2 раза в год, расчетов с финансовыми органами по взносам налогов и других платежей раз в квартал, расчетов с разными дебиторами и кредиторами 2 раза в год [4].

Необходимая - проводится при смене материально ответственных лиц, послестихийного бедствия, при переоценке материальных ценностей, краже.

Повторная проводится в случае, когда возникли сомнения не только в

качестве инвентаризации, но и в том, что материально ответственное лицо знало заранее срок начала инвентаризации и подготовилось к ней.

Контрольно-перепроверочная проводится в период инвентаризации или сразу же после ее окончания. Она охватывает не менее 10% проверенных ценностей.

По частоте или периодичности проведения различают ежемесячные

(квартальные, полугодовые) и годовые инвентаризации.

Не реже, чем ежеквартально, проводится инвентаризация наличных денежных средств и других ценностей в кассе.

Наиболее обширной и трудоемкой инвентаризацией является годовая. При этой инвентаризации проверяется не только наличие материальных ценностей, но и состояние расчетов с дебиторами, обоснованность сумм созданных резервов и фондов, реальность кредиторской задолженности и других пассивов [18].

Следует также выделить и рассмотреть текущие и перманентные инвентаризации.

Текущие (постоянные) инвентаризации проводятся для выявления фактического расходования сырья и материалов в производстве, проверки полноты поступающих партий материальных ценностей, соответствия действующих норм расхода сырья и материалов на производство отдельных видов продукции их фактическому расходу.

Перманентная (непрерывная) инвентаризация состоит в том, что постоянно действующая инвентаризационная комиссия подвергает проверке в натуре отдельные виды материальных ценностей в то время когда их остаток является минимальным. Такая организация инвентаризации существенно снижает трудоемкость ее проведения и позволяет более оперативно выявлять естественную убыль и потери отдельных видов материальных ценностей. Ведь нередко в практике возникают такие ситуации, когда в натуре материальных ценностей уже нет, а по учету значится их остаток, представляющий собой естественную убыль или недостачу этих ценностей [10].

Таким образом, основными целями инвентаризации являются:

1)     выявление фактического наличия имущества (как собственного, так и не принадлежащего организации, но числящегося в бухгалтерском учете) в целях обеспечения его сохранности; а также неучтенных объектов;

2)     определение фактического количества материально-производственных ресурсов, использованных в процессе производства;

3)     сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества в натуре с данными аналитического и синтетического учета (выявление излишков и недостач);

4)     проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств, а также возможность оценки товарно-материальных ресурсов с учетом их рыночной стоимости и фактического физического состояния.

5)     проверка соблюдения правил содержания и эксплуатации основных средств, использования нематериальных активов, а также правил и условий хранения товарно-материальных ценностей, ценных бумаг, денежных средств.

1.2 Понятие и методы оценки активов и обязательств организаций АПК

Оценка как элемент метода бухгалтерского учета вызвана необходимостью отражения в бухгалтерском учете и в отчетности строго установленного законодательством порядка денежного выражения различного вида имущества: основные средства, нематериальные активы, производственные запасы, денежные средства.

Для получения обобщенных показателей об объектах бухгалтерского учета используется оценка, сущность которой заключается в переводе натуральных и трудовых измерителей в денежный. С помощью оценки отражаются затраты по приобретению основных средств, материалов и других ценностей, изготовлению готовой продукции и т.д. Оценка дает возможность получить результатные показатели всех хозяйственных процессов. Основными принципами ее формирования является реальность, т.е. отражение всех затрат по приобретению имущества или производству продукции, которое подтверждается документально, и единство, т.е. организации различных форм собственности производят оценку объектов бухгалтерского учета единообразно с соблюдением установленных правил. Таким образом, оценка – это способ денежного измерения имущества (хозяйственных средств активов) и источников их формирования [18].

Законом Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности"» (ст. 11 «Оценка имущества и обязательств») предусмотрено, что оценка имущества, приобретенного за плату, определяется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно - по рыночной стоимости на дату его принятия к учету; имущества, изготовленного в самой организации - по стоимости его изготовления.

В состав фактически произведенных расходов на покупку имущества включаются стоимость самого объекта имущества, таможенные пошлины, иные платежи, а также затраты на заготовку и доставку имущества, в том числе осуществляемые другими организациями [9, c.125].

Формирование рыночной стоимости производится на основе цены на данный или аналогичный вид имущества, действующей на дату принятия к учету имущества, полученного безвозмездно. Данные о действующей на дату принятия к учету цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

В стоимость изготовления имущества включаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и иные затраты на его изготовление.
Обязательства оцениваются в денежном выражении на основании цены, указанной в договоре. [6, c.249]

Оценка имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, устанавливаемому Национальным Банком Республики Беларусь, на дату совершения хозяйственной операции [8, c.226].

Применение иных методов оценки имущества и обязательств допускается в случаях, предусмотренных законодательством РБ.

Исследователями установлено, что при оценке стоимости имущественных комплексов предприятий АПК применяются такие основные методы, как затратный, доходный и сравнительный.

Затратный подход к оценке, основывается на принципе замещения, согласно которому стоимость предприятия определяется затратами на приобретение аналогичного имущественного комплекса, очищенного от всех обязательств, т.е. стоимость компании не может превышать стоимости всех ее активов за вычетом стоимости обязательств. 

Если при сравнительном подходе формирование стоимости рассматривается в первую очередь как следствие фактора полезности (ценности) объекта для пользователя, то затратный подход к оценке преимущество отдает фактору затрат, понесенных изготовителем и продавцом данного объекта. Сравнительный подход к оценке базируется на принципе замещения, согласно которому стоимость оцениваемой компании не может быть больше суммы, за которую можно приобрести аналогичный объект.

Доходный подход к оценке, основывается на принципе ожидания, т.е. типичный инвестор приобретает собственность в ожидании получения будущих доходов или выгод [25].

Доходный подход используется только для оценки доходной недвижимости, то есть такой недвижимости, единственной целью которой является получение дохода, и в его основе лежат следующие принципы оценки недвижимости:

1.      Принцип ожидания (стоимость объекта, приносящего доход, определяется текущей стоимостью будущих доходов, которые этот объект принесет);

2.      Принцип замещения (стоимость объекта недвижимости имеет тенденцию устанавливаться на уровне величины эффективного капиталовложения, необходимого для приобретения сопоставимого, замещающего объекта, приносящего желаемую.
Сущность доходного подхода состоит в оценке текущей (сегодняшней) стоимости будущих выгод, которые как ожидаются, принесут эксплуатация и возможная продажа в дальнейшем недвижимого имущества, т.е. путем капитализации дохода.

Однако, ни один из существующих подходов не может быть использован в качестве базового, поскольку они могут давать противоречивые, порой несопоставимые результаты оценок.

Наиболее упрощенным вариантом оценки активов и обязательств предприятий АПК является оценка по показателю скорректированной стоимости чистых активов.

Корректировку чистых активов целесообразно осуществлять на основе комплексного подхода с учетом следующих предложений:

1)     Списание объектов, которые не будут функционировать в едином комплексе, производить по остаточной стоимости;

2)     Исключение объектов социальной инфраструктуры путем передачи их в коммунальную собственность, а в последующем – арендодателю в безвозмездное пользование;

3)     Установление оценочной стоимости зданий и сооружений в размере до 10% восстановительной стоимости, если их амортизация превышает 50% (на основании обследования фактического физического и морального износа). Если же амортизация составляет 90%, то оценочная стоимость основных средств должна устанавливаться с учётом остаточной стоимости. Стоимость полностью амортизированных основных средств, принимающих участие в технологическом процессе, при отчуждении следует определять (по решению комиссии) в размере до 10% от первоначальной стоимости [26].

1.3 Обзор законодательных, нормативных и литературных источников

Основным нормативным документом, которым руководствуются при проведении инвентаризации, является Инструкция по инвентаризации активов и обязательств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.11.2007 № 180. Данная Инструкция устанавливает единый порядок проведения  инвентаризации активов  и  обязательств  организаций, ведущих  в  соответствии   с законодательством   бухгалтерский   учет,   оформления   результатов инвентаризации и отражения их в бухгалтерском учете.

В данной инструкции излагается подробная организация проведения инвентаризации, в том числе: назначение инвентаризационной комиссии, их обязанностей, определен порядок инвентаризации внеоборотных активов,  оборотных средств,  денежных средств, а также обязательств.

В Инструкции № 180 указан порядок документального оформления результатов инвентаризации в соответствующих регистрах бухгалтерского учета, в том числе при несовпадении фактически выявленных данных с данными учета.

Основным документом, регламентирующим порядок проведения инвентаризации ТМЦ и оформления ее результатов, являются Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Минфином РБ 05.12.1995 № 54.