Нематериальные активы

Гудвилл тестируется на обесценение ежегодно либо еще чаще, если происходящие события или меняющиеся условия указывают на возможность обесценения.

При отсутствии активного рынка для нематериального актива, приобретенного как часть объединения организаций, т.е. его стоимость не может быть оценена достоверно, актив не признается как отдельный нематериальный актив, но включается в гудвилл.

В первоначальную стоимость нематериального актива, приобретенного в кредит, вознаграждение (интерес), уплаченное за кредит, не включается и относится на расходы периода.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных от государства бесплатно, за номинальную сумму или приобретенных за счет государственной субсидии признается по стоимости реализации, которая является достоверной, если она определена с учетом активного рынка для данного вида нематериальных активов.

Иногда трудно оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания. Часто бывает трудно:

- установить, имеет ли и момент времени появления идентифицируемого актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды;

- надежно определить себестоимость актива. В некоторых случаях себестоимость внутренне создаваемого нематериального актива нельзя отличить от себестоимости поддержания или увеличения внутренне создаваемой деловой репутации или ведения повседневных операций.

Первоначальная стоимость нематериального актива, созданного самим предприятием, признается по сумме фактически прямых затрат и накладных расходов, которые могут быть разнесены на разумной основе на создание и подготовку актива к использованию по назначению, понесенных с момента соответствия нематериальной статьи определению и критериям признания нематериальных активов.

МСФО отмечают, что некоторые нематериальные активы могут со­держаться в/или на физической субстанции, например компакт-диске, правовой документации (патент, лицензия) или пленке. Но, например, программное обеспечение для станка с программным управлением, ко­торый не может работать без этого обеспечения, является составной ча­стью станка, который учитывается как основное средство. МСФО 38 при­меняется также к затратам на рекламу, подготовке и пусковым работам, исследования и разработки.

Например, организация занимается научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими разработками по нескольким направлениям или проектам. По первому проекту существуют определенные сомнения в их техническом обеспечении, по второму проекту ожидается прекра­щение финансирования, по третьему проекту неясна возможность по­лучения экономической выгоды. Четвертый проект имеет надежное финансовое обеспечение, имеется уверенность в получении экономических выгод, технические возможности определены. Показатели затрат на про­екты имеют следующий вид:

Таблица 1 - Капитализация расходов

тыс. тенге

По четвертому проекту производится капитализация расходов в свя­зи с признанием нематериального актива:

4000 +400+400+80+20*+62,5*=4962,5 тыс. тенге. Себестоимость созданного нематериального актива включает:

- затраты на материалы и услуги;

- заработную плату и другие затраты, связанные с работниками, за­нятыми в создании актива;

- любые затраты, непосредственно относимые на создаваемый ак­тив (пошлина, амортизация патентов и лицензий, использованных для создания актива);

- накладные расходы (распределение амортизации основных средств, страховых взносов и арендной платы).

Распределение накладных расходов, как упоминается в МСФО (IAS) 38, производится на основе, аналогичной используемой при отнесении накладных расходов на запасы (МСФО (IAS) 2 «Запасы»).

Для того чтобы оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, предприятие классифицирует создание актива на:

- фазу исследований;

- фазу разработок.

Исследования (Researches) - это оригинальные, спланированные исследования, проводимые в целях получения новых научных и технических знаний, которые, возможно, будут полезны при разработке новых продуктов, услуг. Исследования бывают базовые (не ориентированные изначально на получение каких-либо практических результатов) и прикладные (направленные на получение определенного практического результата).

Разработки (developments) - это применение полученных результатов исследований или существующих знаний и опыта для производства новых или качественно улучшенных материалов, приспособлений, продуктов, технологий, систем или услуг до начала их коммерческого производства или использования.

Нематериальный актив, возникающий из разработок (или из фазы разработок внутреннего проекта), должен признаваться тогда, и только тогда, когда компания может продемонстрировать следующее:

1) техническую осуществимость завершения нематериального актива так, чтобы он был доступен для использования или продажи;

2) свое намерение завершить нематериальный актив и использовать или продать его;

3) свою способность использовать или продать нематериальный актив;

4) то, как нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Среди прочего, компания должна продемонстрировать наличие рынка для результатов нематериального актива или самого нематериального актива или, если предполагается его внутреннее использование, полезность нематериального актива;

5) доступность достаточных, технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива;

6) способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу, в ходе его разработки.

К нематериальным активам не относятся, а признаются расходами периода:

1) затраты на исследования;

2) затраты, понесенные до открытия нового цеха или производства, связанные с запуском завода, понесенные до начала производства, если эти затраты не включены в стоимость основных средств;

3) расходы, понесенные при создании юридического лица на оформление юридической регистрации, юридических документов (устав, учредительный договор, печать, штампы и т.п.);

4) затраты на обучение специалистов, которые будут задействованы в действующем производстве;

5) расходы на рекламу и сопутствующие им расходы;

6) расходы, понесенные при реконструкции, передислокации, связанные с реорганизацией цеха или юридического лица;

7) созданные самим предприятием: торговый знак, фирменное наименование и т.п.;

8) государственные лицензии на осуществление определенных видов деятельности (срок действия до одного года);

9) патенты, установленные налоговым законодательством (срок действия до одного года).

Затраты на создание или приобретение нематериального актива, первоначально признанные как расход, не могут составлять часть его стоимости на более позднюю дату.

3.2 Последующее признание и оценка

Последующие затраты, связанные с нематериальным активом, признаются как расходы того отчетного периода, в котором они понесены, и только в редких случаях увеличивают их балансовую стоимость. Такие расходы сложно отнести к конкретному нематериальному активу и, как правило, невозможно установить, будут ли они способствовать увеличению будущих экономических выгод от актива [22, c.8].

Последующие затраты на нематериальный актив после его покупки или завершения увеличивают фактическую себестоимость нематериального актива при выполнении следующих условий:

1) имеется вероятность того, что эти затраты позволяют активу создавать будущие экономические выгоды сверх первоначально определенных норм;

2) эти затраты могут быть надежно оценены и отнесены на актив.

Организация должна выбрать либо модель учета по себестоимости, либо модель переоценки в качестве своей учетной политики. Если нематериальный актив учитывается по модели переоценки, то и все другие активы в этом классе должны учитываться по этой модели, кроме случаев, когда для таких активов отсутствует активный рынок.

Класс нематериальных активов представляет собой группу активов, схожих по характеру и применению в операциях организации. Переоценка внутри класса нематериальных активов производится одновременно с целью исключения возможности избирательной переоценки активов, а также представления в финансовой отчетности сумм, представляющих собой смесь затрат и стоимостей на разные даты.

Модель учета по себестоимости

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и любых накопленных убытков от обесценения.

Модель переоценки

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной сумме, которая представляет собой его справедливую стоимость на дату переоценки минус любая последующая накопленная амортизация и любые последующие накопленные убытки от обесценения. Для целей переоценки, согласно настоящему Стандарту, справедливая стоимость должна определяться со ссылкой на активный рынок. Переоценки должны проводиться достаточно регулярно во избежание существенного отличия балансовой стоимости актива от его справедливой стоимости.

Модель переоценки не допускает:

a) переоценку нематериальных активов, которые не были ранее признаны как активы;

или

b) первоначальное признание нематериальных активов в суммах, отличающихся от их себестоимости.

Модель переоценки применяется после того, как актив был первоначально признан по себестоимости. Однако, если только часть себестоимости нематериального актива признается в качестве актива из-за того, что актив не отвечает критериям признания до прохождения части процесса, модель переоценки может применяться ко всему этому активу. Кроме того, модель переоценки может применяться к нематериальному активу, полученному через государственную субсидию и признанному по номинальной сумме.

Применительно к нематериальному активу, наличие активного рынка с описанными в параграфе 8 характеристиками представляет собой редкое, но, тем не менее, возможное явление. Например, в некоторых юрисдикциях может существовать активный рынок для свободно обращающихся разрешений на перевозку пассажиров, рыбную ловлю, производственные квоты. Однако активный рынок не может существовать для торговых марок, титульных данных, прав на издание музыки и кинофильмов, патентов или товарных знаков, поскольку все эти активы являются уникальными. Кроме того, хотя нематериальные активы являются предметом покупки и продажи, между индивидуальными покупателями и заключаются договоры, а сделки происходят довольно редко. По этим причинам, уплаченная за один актив цена не может служить достаточным подтверждением справедливой стоимости другого актива. Более того, информация о ценах зачастую носит закрытый характер.