Организация бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности

     Баланс между качественными характеристиками (balance between qualitative characteristics). На практике часто необходимо равновесие или компромисс между качественными характеристиками. Цель состоит в том, чтобы достичь соответствующего соотношения между характеристиками для выполнения основного предназначения финансовой отчётности. Относительная важность характеристик в различных случаях – это дело профессионального суждения. Однако, если предприятие публикует свою финансовую отчётность, её достоверность (а следовательно, и достоверность профессионального суждения бухгалтера) подтверждает аудитор.

     Таким образом, как и МСФО, так и российские нормативные акты по бухгалтерскому учёту говорят о том, что финансовая отчётность должна давать достоверное представление о финансовом положении, финансовых результатах и изменении в финансовом положении. Однако, согласно международным стандартам, достоверной будет считаться отчётность, составленная в соответствии с МСФО. По российским же нормативным актам, достоверной считается отчётность, составленная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учёту РФ. Следовательно, достоверность отчётности ставится в зависимость от достоверности устанавливаемых (как МСФО, так и российскими нормативными актами) требований к порядку составления финансовой отчётности. В связи с этим, и МСФО, и Российские нормативные акты предусматривают возможность отступления от установленных правил, если те не позволяют в силу каких-либо исключительных причин отразить финансовое положение предприятия.

     1.3 Элементы финансовой отчётности

     Основной  целью финансовой отчётности является реальное и достоверное представление  финансового положения компании, финансовых результатов её деятельности, движение денежных средств компании.

     Международные стандарты выделяют 5 элементов финансовой отчётности:

1. Активы (assets).
2. Обязательства (liabilities).
3. Собственный капитал (equity, capital), чистые активы (net assets).
4. Доходы (income).
5. Расходы (expenses).

     Элементами, непосредственно связанными с измерением финансового положения в балансе являются: активы, обязательства и капитал.

     Элементами, связанными с измерением результатов  деятельности в отчёте о прибылях и убытках являются доходы и расходы.

     Под активами подразумеваются средства или ресурсы, контролируемые предприятием, являющиеся результатом прошлых событий и источником предполагаемых будущих экономических выгод (первостепенное значение приобретает экономический контроль, а юридические права, в том числе право собственности отходят на второй план). Экономический контроль над активами – это возможность управления активами с целью получения от них экономической выгоды (например, арендованные основные средства, имущество, полученное от правительства в виде государственной субсидии) (Таблица Б.1 Приложения Б).

     Обязательства представляют собой существующие обязательства  предприятии, являющиеся результатом  прошлых событий, ожидаемое погашение  которых приведёт к оттоку ресурсов предприятия, воплощающих экономические  выгоды. Различают текущее обязательство и возможное обязательство. Таким образом, МСФО трактуют обязательства как долг или обязанность действовать или выполнять что-либо соответствующим образом (Таблица Б.2 Приложения Б).

     Текущее обязательство – возникает из прошлых событий.

     Возможное обязательство – это не подтверждённое прошлыми событиями обязательство, которое может привести к выбытию ресурсов компании, содержащих в себе экономические выгоды.

     Собственный капитал – это доля активов  предприятия, оставшаяся после вычета всех обязательств, то есть доля собственников в активах предприятия. Таким образом, он зависит от измерения активов и обязательств, следовательно, переоценка активов и обязательств влияет на величину капитала в ту или иную сторону. В связи с этим доходы и расходы, возникающие в результате переоценки, не включаются в понятия «доходы» и «расходы», а воспринимаются как корректировки, необходимые для поддержания капитала, или резервов переоценки. Восприятие капитала как суммы чистых активов соответствует концепции финансового капитала, когда собственный капитал организации адекватен инвестированным денежным (финансовым) средствам собственников. Относительно физической концепции капитала – его сущность состоит в производственной мощности, операционной способности организации.

     Доходы  определяются как увеличение экономических  выгод предприятия за отчётный период, которое выражается в увеличении активов, или их стоимости, или уменьшении обязательств, результатом чего является увеличение капитала (не за счёт вкладов  собственников).

     Расходы – это уменьшение экономических  выгод за период, выражающееся в  уменьшении, или потере стоимости  активов, или увеличении обязательств, что приводит к уменьшению капитала (не за счёт изъятий собственников).

     В РФ наблюдаются существенные различия в понимании такого важного элемента отчётности, как активы. Если МСФО подчёркивают как одну из существенных сторон понятия активов – фактический контроль над ними, то в отечественном учёте эта составляющая категории активов заменена юридическим правом собственности. Не разъясняется ни понятие контроля, ни понятие экономической выгоды.

     Экономическая сущность понятия «прибыль» рассматривается  в направлении двух концепций  прибыли, вытекающих из двух концепций  капитала. Связь между концепциями  прибыли и капитала проявляется через концепции поддержания капитала. (Приложение В)

     Если  компанией выбирается концепция  поддержания финансового капитала, то прибыль считается полученной, если денежная сумма чистых активов  в конце периода превышает  денежную сумму чистых активов в начале периода после вычета всех распределений и взносов владельцев.

     Если  компания выбирает концепцию поддержания  физического капитала, то прибыль  считается полученной, только если физическая производительность компании (или операционная способность) в конце периода превышают физическую производительность в начале периода после вычета всех распределений или вкладов владельцев в течение этого периода.

     Поддержание капитала в первом случае измеряется либо в номинальных ден. ед., либо в единицах постоянной покупательной способности, а во втором – в единицах физической производительности (основа оценки – восстановительная стоимость).

     Во  всех случаях прибыль определяется:

     Прибыль = Доходы – Расходы (в том числе  корректировки, обеспечивающие поддержание  капитала).

     В российской системе учёта и отчётности не применяются концепции поддержания  капитала, что в условиях инфляции представляется негативным явлением, приводящим к полному отсутствию достоверности отчётности.

      2 Формы финансовой отчётности: сравнительный анализ МСФО и ПБУ

     2.1 Порядок составления бухгалтерского баланса

     В стандарте МСФО 1 представлены в  общем виде примеры баланса, двух отчётов о прибылях и убытках  в зависимости от способа классификации  доходов и расходов по характеру  или по функции, а также два альтернативных подхода к представлению изменений в капитале. Согласно МСФО, учётная информация должна беспристрастно (faithfully) отражать хозяйственную деятельность предприятия. Преднамеренное искажение данных в отчётности для внешних пользователей называется подделкой финансовой отчётности (Fraudulent financial reporting). Систематизированная финансовая отчётность (Classified Financial Statements) – это внешняя финансовая отчётность общего назначения с использованием групп или подгрупп счетов.

     Остановимся сначала на отчёте о финансовом положении (бухгалтерском балансе). Баланс представляет собой отчёт о финансовом состоянии предприятия – его активах, обязательствах и собственном капитале на определённую дату (дату составления финансовой отчётности). Дата составления отчётности может быть любой, однако обычно это конец какого-либо месяца.

     Международные стандарты жёстко не регламентируют формат финансовых отчётов, в частности баланса. Однако существует ряд правил и допустимых альтернатив (либо требуемых стандартами, либо определённых общепринятой практикой), в рамках которых должна представляться информация.

     Статьи  баланса обязательно располагаются  в зависимости от ликвидности (либо в порядке увеличения ликвидности, либо в порядке её уменьшения).

     Если  статьи активов, обязательств и собственного капитала в балансе не разбиты  на определённые группы, то баланс называется неклассифицированным (non-classified). Неклассифицированный баланс содержит только три раздела:

1. Активы.
2. Обязательства.
3. Собственный капитал.

     Эти разделы представляют собой разные элементы финансовой отчётности.

     Если  стать активов, обязательств и собственного капитала разбиты на группы, то баланс называется классифицированным (classified).

     Основой классификации статей активов и  обязательств является степень их ликвидности:

1. Активы разбиваются на текущие (оборотные, краткосрочные) (current assets) и нетекущие (необоротные, внеоборотные, долгосрочные) (non-current assets).
2. Обязательства разбиваются на текущие (краткосрочные) (current liabilities) и нетекущие (долгосрочные) (non current liabilities).

     Таким образом, МСФО проводят чёткое разделение активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные. Такое разделение является основным подходом, но деление по ликвидности применяется только если оно представляет более надёжную и уместную информацию.

     Статьи  в балансе могут детализироваться с высокой степенью по усмотрению самого предприятия (при соблюдении требований стандартов о раскрытии той или иной информации). Обычно финансовые отчёты в публикуемой годовой отчётности менее детализированы, чем используемые для управленческих целей менеджментом.

     В международной практике последовательность отражения активов и обязательств в балансе может быть представлена двумя способами:

1. В порядке убывания срока использования активов и срока погашения обязательств – то есть долгосрочные активы в первую очередь.
2. В порядке убывания ликвидности – то есть краткосрочные активы в первую очередь.

     Расположение  статей в порядке убывания ликвидности  будет прямой противоположностью расположения в порядке убывания срока использования.

     Таким образом, международные стандарты  в отличие от российских нормативных актов не регламентируют порядок ликвидности, но требуют его соблюдения, то есть статьи в балансе могут располагаться и в порядке уменьшения, и в порядке увеличения ликвидности. По международным стандартам баланс может быть как классифицированным, так и неклассифицированным, но в любом случае активы и обязательства сроком погашения менее и более 12 месяцев должны быть представлены отдельно.

     В международных стандартах дано определение  текущих активов и обязательств и сформулированы требования к минимальному содержанию информации, представляемой непосредственно в балансе. В качестве приложения к стандарту представлен пример баланса, соответствующий требованиям международных стандартов.

     Текущие активы и обязательства определяются международными стандартами следующим образом.

     Активы  должны классифицироваться как текущие  активы, когда:

1. Ожидается, что они будут реализованы или их держат с целью продажи или потребления в течение нормального операционного цикла предприятия. Нормальный операционный цикл (Normal operating cycle) – это среднее время, необходимое для того, чтобы вложенные деньги опять стали деньгами. Очевидно, продолжительность нормального операционного цикла существенно варьируется в зависимости от характера хозяйственной деятельности.
2. Их держат преимущественно с целью перепродажи или короткий период, и ожидается, что они будут реализованы в течение 12 месяцев с даты составления баланса.
3. Представляют собой денежные средства или их эквиваленты, на использование которых не никаких ограничений.