Специальные налоговые режимы

10. Особенности переходного периода при переходе с единого сельскохозяйственного налога на иные режимы налогообложения

1) Если организации (индивидуальные предприниматели), перешедшие с ЕСХН на иной режим налогообложения, признаются плательщиками НДС в соответствии с гл. 21 Кодекса, то суммы НДС, предъявляемые им по товарам (работам, услугам), основным средствам и нематериальным активам, приобретенным до перехода на иной режим налогообложения, при исчислении НДС вычету не подлежат.

2. Организации при переходе с ЕСХН на общий режим при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль по методу начислений:

- признают в составе доходов сумму выручки от реализации в период применения ЕСХН, оплата которой не произведена до даты перехода;

- признают в составе расходов расходы на приобретение в период применения ЕСХН товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые не были оплачены (частично оплачены) до даты перехода.

Указанные доходы и расходы признаются в месяц перехода с ЕСХН на исчисление налога на прибыль с использованием метода начислений.

3. В случае если организация или индивидуальный предприниматель переходят с ЕСХН на иные режимы налогообложения (за исключением перехода на ЕНВД), и имеют основные средства и нематериальные активы, расходы по которым не полностью учтены при формировании налоговой базы в период применения ЕСХН, на дату перехода в учете определяется остаточная стоимость таких объектов. Остаточная стоимость исчисляется как разница между остаточной стоимостью на дату перехода на ЕСХН и суммой расходов, учтенных в уменьшение налоговой базы в период применения ЕСХН.

Тест № 3

ТЕМА 2. УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Введение
1. Общие правила применения упрощенной системы налогообложения (УСН)
2. Критерии для применения упрощенной системы налогообложения
3. Порядок перехода на применение упрощенной системы налогообложения
4. Порядок прекращения применения упрощенной системы налогообложения
5. Объекты налогообложения
6. Порядок определения доходов
7. Порядок признания доходов
8. Порядок определения и признания расходов
9. Налоговая база при упрощенной системе налогообложения
10. Налоговый (отчетный) периоды. Налоговые ставки
11. Порядок исчисления, уплаты и зачисления сумм налога
12. Налоговая декларация
13. Налоговый учет
14. Отдельные особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения
15. Особенности исчисления налоговой базы при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения
16. Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями на основе патента

1. Общие правила применения упрощенной системы налогообложения (УСН)

Упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными Налоговым кодексом Российской Федерации.

Переход на УСН, а также возврат к иным режимам осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно. При этом гл. 26.2 НК РФ устанавливает порядок перехода на УСН, порядок применения УСН и порядок возврата к иным режимам налогообложения.

Сущность единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, заключается в том, что он заменяет уплату ряда налогов, установленных при общем режиме налогообложения.

Организации, применяющие УСН, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), налога на имущество организаций.

Данная редакция действует с 1 января 2009 года (закон № 155-ФЗ от 22.07.08). В предшествующем периоде организации освобождались от уплаты налога на прибыль без каких-либо исключений.

Пунктами 3 и 4 ст. 284 НК РФ установлены ставки налога к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, и по операциям с отдельными видами долговых обязательств. Следует также отметить, что налог с дивидендов исчисляется с учетом особенностей, предусмотренных ст. 275 НК РФ, т. е. определяется и уплачивается в бюджет налоговым агентом - источником выплаты.

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, освобождаются от уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по ставкам, предусмотренным п. 2, 4, 5 ст. 224 НК РФ), а также от налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).

Исключения, предусмотренные указанной редакцией, действуют с 1 января 2009 г.

Пунктами 2, 4, 5 ст. 224 определены ставки налога по отдельным видам доходов, и согласно ст. 226 НК РФ налог на доходы физических лиц по перечню ст. 224 исчисляет и уплачивает в бюджет налоговый агент, т. е. источник выплаты.

Кроме того, и организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Статья 174.1 определяет особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (совместная деятельность) или договором доверительного управления имуществом на территории России.

До 1 января 2010 г. организации и индивидуальные предприниматели освобождались от обязанности уплаты единого социального налога, который с 01.01.2010 отменен (закон № 213-ФЗ от 24.07.09).

Вместе с тем до 01.01.2010 сохранилась обязанность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. С 1 января 2010 г. организации и индивидуальные предприниматели при применении УСН обязаны исполнять положения Закона от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования», а также Закона от 15.12.01 № 167-ФЗ, «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (с изменениями).

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН:

· иные налоги, кроме рассмотренных выше, уплачивают в соответствии с законодательством о налогах и сборах;

· не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ;

· исполняют действующий порядок ведения кассовых операций и порядок предоставления статистической отчетности.

Следует также отметить, что организации, применяющие УСН, в соответствии с Законом от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета, кроме учета основных средств и нематериальных активов.

Федеральная налоговая служба России письмом от 15.07.2009 № ШС-22-3/566@ направила разъяснение налоговым органам об отсутствии обязанности организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, представлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность

2. Критерии для применения упрощенной системы налогообложения

Статья 346.12 гл. 26.2 НК РФ определяет правила, соблюдение которых позволяет хозяйствующим субъектам перейти на применение УСН.

Во-первых, определено, что налогоплательщиками по УСН признаются организации и индивидуальные предприниматели.

При этом установлен исчерпывающий перечень хозяйствующих субъектов, которые не вправе применять УСН, в т. ч.:

1. организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

2. банки;

3. страховщики;

4. негосударственные пенсионные фонды;

5. инвестиционные фонды;

6. профессиональные участники рынка ценных бумаг;

7. ломбарды;

8. субъекты, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;

9. субъекты, занимающиеся игорным бизнесом;

10. нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований;

11. организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

12. субъекты, перешедшие на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с гл. 26.1 НК РФ;

13. организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. Данное ограничение не распространяется:

на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов;

на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 года N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", а также на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом;

на учрежденные в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике" бюджетными научными учреждениями и созданными государственными академиями наук научными учреждениями хозяйственные общества, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности (программ для электронных вычислительных машин, баз данных, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау), исключительные права на которые принадлежат данным научным учреждениям;

на учрежденные в соответствии с Федеральным законом от 22 августа 1996 года N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" высшими учебными заведениями, являющимися бюджетными образовательными учреждениями, и созданными государственными академиями наук высшими учебными заведениями хозяйственные общества, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности (программ для электронных вычислительных машин, баз данных, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау), исключительные права на которые принадлежат данным высшим учебным заведениям.

С учетом Определения Высшего Арбитражного Суда от 28.05.08 № 6214/08 данное ограничение не распространяется на унитарные предприятия, т. к. согласно ст. 11 НК РФ Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования не являются организациями и по юридическим лицам, чьими учредителями они являются, доля участия не определяется;

14. казенные и бюджетные учреждения;

15. иностранные организации.

Во-вторых, ст. 346.12 НК РФ определяет количественные критерии, соблюдение которых необходимо для перехода на УСН. Таких критериев три:

1) Обязательным условием перехода на УСН является для организации размер полученного дохода за 9 месяцев того года, в котором подается заявление о переходе на спецрежим. Величина полученного дохода, определяемая в соответствии со ст. 248 НК РФ, не должна превышать 15 млн руб. При этом указанная величина дохода подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно Минэкономразвития. Законом от 19.07.09 № 204-ФЗ внесены изменения в данную статью, и действие ограничения в 15 млн руб. приостановлено до 1 октября 2012 г., правило применения коэффициента-дефлятора приостановлено до 1 января 2013 г. Причем эти изменения вступили в силу с даты опубликования закона № 204-ФЗ, т. е. с 22.07.09. Указанными изменениями внесен дополнительный пункт в ст. 346.12 НК РФ под номером 2.1.

Таким образом, для перехода на УСН с 1 января 2010, 2011 и 2012 гг. ограничение по размеру дохода за 9 месяцев года, предшествующего переходу, должно составлять не более 45 млн. руб. без применения коэффициента-дефлятора. И только при переходе на УСН с 1 января 2013 г. следует руководствоваться размером ограничения по величине доходов, действовавшим в 2009 г., с учетом индексации на коэффициенты-дефляторы, т. е. 15 млн руб. * 1,538 * 1,34 * 1,241 * 1,132 = 43,4 млн руб.

Следует также уточнить, что величина дохода, ограничивающая право на переход на УСН, определяется как сумма:

· доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

· внереализационных доходов.

Ссылка на ст. 248 гл. 25 НК РФ подтверждает, что величина дохода определяется не по правилам бухгалтерского учета, а по правилам налогового учета.

2) Следующим критерием для перехода на УСН является для организаций остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, которая не должна превышать 100 млн руб. по правилам бухгалтерского учета. При этом в составе основных средств и нематериальных активов учитываются только те объекты, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (ст. 256).

3) И для организаций и для индивидуальных предпринимателей установлено ограничение по средней численности работников, определяемой за налоговый (отчетный) период по правилам статистической отчетности. Данная численность не должна превышать 100 человек

В случае если организации и индивидуальные предприниматели были переведены на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, т. е. применяли ЕНВД наряду с общим режимом налогообложения, за ними сохраняется право перейти на УСН в отношении иных осуществляемых видов деятельности (не подпадающих под ЕНВД). При этом ограничение по численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов для таких налогоплательщиков определяется исходя из всех видов осуществляемой деятельности, а предельная величина доходов определяется только по тем видам деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения.