Специальные налоговые режимы

Расходы в виде процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) учитываются в уменьшение налоговой базы в момент погашения задолженности (оплаты).

10) Расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством, расходы по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

11) Суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством России.

12) Расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством России.

Следует обратить внимание на то, что компенсационные выплаты не предусмотрены в случае использования грузового транспорта и любого вида автобусов. Нормы компенсационных выплат не подлежат увеличению на расходы по ГСМ, запчастям, ремонту и т. п.

13) Расходы на командировки, в частности, на:

· проезд работника к месту командировки и обратно;

· наем жилого помещения, включая дополнительные услуги гостиницы, кроме расходов на обслуживание в барах, ресторанах, номере и расходов за пользование оздоровительными объектами;

· суточное или полевое довольствие;

· оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

· сборы — консульские, аэродромные за право выезда, прохода, транзита, за пользование морскими каналами и иные аналогичные.

Данная редакция пункта действует с 01.01.09 в соответствии с изменениями, внесенными законом от 22.07.08 № 155-ФЗ, следовательно, нормирование суточных отменено с 01.01.09. В предшествующих периодах суточные для целей налогообложения принимались в пределах норм, утвержденных Правительством России.

При рассмотрении данного вопроса следует также учитывать, что для целей исчисления НДФЛ и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование следует руководствоваться ст. 217 гл. 23 НК РФ (в части НДФЛ) и ст. 238 гл. 24 НК РФ (в части страховых взносов до 01.01.2010, до отмены ЕСН).

14) Плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов в пределах утвержденных тарифов. Данные тарифы утверждены ст. 333.24 гл. 25.3 НК РФ «Государственная пошлина».

15) Расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги.

Следует отметить, что деятельность аудиторских фирм лицензируется, следовательно, такие услуги вправе оказывать организация, имеющая лицензию. В противном случае оплата аудиторских услуг не учитывается.

16) Расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, раскрытие иной информации.

Эти расходы принимаются при условии, если законодательством предусмотрена обязанность публикации (раскрытия).

17) Расходы на канцелярские товары.

18) Расходы на почтовые, телефонные, телеграфные, другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи.

При рассмотрении этого пункта следует особо обратить внимание на необходимость соблюдения критериев, установленных ст. 252 НК РФ, особенно в части оплаты услуг сотовой, спутниковой связи и Интернета. Необходимым условием учета таких затрат для целей налогообложения является наличие документов (расшифровок), подтверждающих производственный характер затрат.

19) Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных, а также расходы на их обновление.

Указанные расходы принимаются только в случае, если осуществлены в соответствии с договором с правообладателем или по лицензионному соглашению.

20) Расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) иных реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ по данному виду расходов следует руководствоваться положениями п. 4 ст. 264 НК РФ, которая определяет перечень мероприятий, относящихся к рекламе, и устанавливает нормирование расходов, учитываемых для целей налогообложения по отдельным видам рекламных затрат.

21) Расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

22) Суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством, за исключением суммы налога, уплаченной в связи с применением УСН.

Согласно данному пункту налоги и сборы, от обязанности уплаты которых налогоплательщики при применении УСН не освобождены, учитываются в расходах при исчислении налоговой базы. Это может быть уплаченная госпошлина, транспортный налог, земельный налог, водный налог и т. д.

Кроме того следует учитывать, что расходы на оплату труда принимаются по кассовому методу (по фактически выплаченным суммам). В то же время учет расходов на оплату труда осуществляется в порядке ст. 255 НК РФ, этот порядок определяет, что величина оплаты труда устанавливается контрактами или коллективным договором с работниками, в которых фиксируется установленный размер оплаты труда без учета будущего удержания НДФЛ.

Следовательно, работодатель вправе в части расходов на оплату труда фактически выплаченную работникам сумму учесть по вышеизложенному п. 6, а НДФЛ, удержанный и уплаченный в бюджет в соответствии с гл. 23 НК РФ, учесть в расходах по данному пункту.

23) Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 ст. 346.16 НК РФ), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в т. ч. расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

Как сказано в ст. 346.17 НК РФ, расходы по непосредственной оплате приобретаемых для реализации товаров учитываются в составе расходов только по мере реализации.

Так как покупная стоимость подлежит уменьшению на расходы, предусмотренные п. 8, т. е. на НДС, то налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, принимается в расходах отдельной строкой в величине, пропорциональной покупной стоимости уже реализованных товаров. Налогоплательщик имеет право использовать один из предлагаемых методов оценки покупной стоимости, закрепив свой выбор в учетной политике:

· по методу ФИФО;

· по методу ЛИФО;

· по средней стоимости;

· по стоимости единицы товара.

Следует отметить, что ранее действовавший метод ЛИФО Минфином отменен, в то же время в ст. 346.17 НК РФ соответствующих изменений не внесено.

Расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке приобретаемых для дальнейшей реализации товаров учитываются в составе расходов в соответствии со ст. 346.17 НК РФ после их фактической оплаты.

Кроме того, следует учитывать Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 29 июня 2010 года № 808/10 в части применения понятия «по мере реализации товаров». Поскольку в гл. 26.2 Кодекса не содержится норм, определяющих момент реализации при применении УСН, действует общая норма, установленная п. 1 ст. 39 части I Кодекса: реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары. Таким образом расходы по приобретению товара для дальнейшей реализации (при условии соблюдения кассового метода) могут быть учтены в уменьшение полученных доходов при формировании налоговой базы после фактической передачи товара покупателю, независимо от того полностью оплачен товар покупателем или нет.

24) Расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений, а также по договорам поручения.

25) Расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию.

26) Расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации, утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров.

27) Расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством России) обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы.

28) Плата за предоставление информации о зарегистрированных правах.

29) Расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности.

30) Расходы на оплату специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в т. ч. правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков).

Следует отметить, что данным пунктом предусмотрена возможность учета в расходах затраты налогоплательщиков по оформлению земельных участков в собственность. При этом стоимость самих земельных участков в расходах не учитывается, т. е. земля не относится к амортизируемому имуществу (ст. 256 НК РФ).

31) Судебные расходы и арбитражные сборы.

32) Периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации, т. е. правами, возникающими из интеллектуальной собственности (патентов, промышленных образцов и др.)

32.1) Вступительные, членские и целевые взносы, уплачиваемые в соответствии с Федеральным законом от 1 декабря 2007 года №315-ФЗ «О саморегулируемых организациях».

33) Расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате.

При этом порядок учета таких затрат аналогичен установленному ст. 264 гл. 25 НК РФ:

· образовательное учреждение должно иметь соответствующую лицензию (аккредитацию);

· не учитываются расходы, связанные с организацией развлечений, отдыха, с содержанием образовательных учреждений, а также с выполнением для них бесплатных работ (услуг).

Кроме того, следует обратить внимание на то, что данным пунктом не предусмотрены расходы, связанные с обучением в рамках получения первого или второго высшего образования штатных работников.

34) Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в т. ч. по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным Банком России.

Следует отметить, что в составе доходов для целей налогообложения учитывается положительная курсовая разница в соответствии со ст. 346.15 гл. 26.2 и ст. 250 (внереализационные доходы) гл. 25 НК РФ, исчисляемая в аналогичном порядке. Кроме того, уменьшение положительной курсовой разницы на отрицательную курсовую разницу не предусмотрено. Каждая позиция подлежит отражению отдельно: в доходах и в расходах (если имеет место).

35) Расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники.

36) Расходы по вывозу твердых бытовых отходов.

Этот вид расходов включен в перечень законом от 17.05.07 № 85-ФЗ. Сам закон введен в действие с 1 января 2008 г., но положения этого пункта распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.

Расходы налогоплательщиков, связанные с активами в виде основных средств и нематериальных активов, отражаются в налоговом учете (Книга учета доходов и расходов) для целей налогообложения в последнее число месяца отчетного (налогового) периода. При этом, как было сказано выше, объект основных средств должен быть оплачен, введен в эксплуатацию, поданы документы на регистрацию права собственности (если это требуется). Объект нематериальных активов должен быть оплачен и принят к бухучету. В случаях временного разрыва между указанными событиями расходы отражаются в том периоде, когда выполнено последнее из указанных условий.

В случае если налогоплательщик в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав передает вексель (собственный), расходы его признаются после оплаты указанного векселя. В случае передачи в качестве платежного средства векселя третьего лица, расходы признаются на дату такой передачи. При расчете векселями расходы определяются, исходя из цены, указанной в договоре, но не более величины долгового обязательства, указанной в векселе.

Если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах, для целей налогообложения суммовые разницы не учитываются.

Еще раз отметим, что при смене объекта налогообложения расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых использовался объект «доходы», при исчислении налоговой базы не учитываются.

В заключение рассмотрения вопросов, связанных с применением УСН в части определения доходов и расходов, следует отметить обстоятельство, вытекающее из возможности применения одновременно двух режимов налогообложения: упрощенной системы и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Налогоплательщики-организации, переведенные на уплату ЕНВД по одним видам деятельности и применяющие УСН по иным видам деятельности, обязаны:

· вести бухгалтерский учет в общем порядке, т. к. при ЕНВД освобождение от бухучета не предусмотрено, а бухучет ведется в целом по юридическому лицу;

· обеспечить раздельное ведение учета доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам;

· в случае невозможности распределения расходов (например, в отношении административно-управленческого аппарата), распределить их пропорционально доходам, получаемым в рамках каждого налогового режима по отношению к общей сумме доходов (ст. 346.18 НК РФ).

9. Налоговая база при упрощенной системе налогообложения

Порядок исчисления налоговой базы зависит от того, какой объект налогообложения применяет налогоплательщик. Следовательно, это:

· или денежное выражение доходов налогоплательщика;

· или денежное выражение доходов, уменьшенное на величину расходов, учитываемых в соответствии с правилами гл. 26.2 НК РФ.

Доходы и расходы в иностранной валюте учитываются в совокупности с доходами и расходами в рублях и подлежат пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ на дату получения доходов и (или) на дату осуществления расходов.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам с учетом положений ст. 40 НК РФ.

В течение налогового периода налоговая база исчисляется нарастающим налогом (с 1 января по 31 декабря).

Это общие правила исчисления налоговой базы для всех плательщиков, применяющих УСН, независимо от объекта налогообложения.