Специальные налоговые режимы

Правила применения ЕНВД установлены гл. 26.3 НК РФ, но сама система налогообложения в виде ЕНВД вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами Москвы и Санкт-Петербурга (далее - местным законодательством).

Ст. 346.26 НК РФ определены виды деятельности, в отношении которых на местном уровне может быть введена система налогообложения в виде ЕНВД, соответствующим местным законом.

При этом местное законодательство вправе установить:

1) виды деятельности, в отношении которых вводится ЕНВД, в пределах перечня, установленного гл. 26.3 НК РФ;

2) перечень групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, подлежащих переводу на ЕНВД;

3) значение коэффициента К2, учитывающее особенности ведения предпринимательской деятельности.

Уплата ЕНВД организациями предусматривает их освобождение от уплаты налога на прибыль (в части деятельности, облагаемой ЕНВД), а индивидуальные предприниматели освобождаются от уплаты НДФЛ (в части доходов, полученных от видов деятельности, подпадающих по ЕНВД).

И организации и индивидуальные предприниматели освобождены от уплаты налога на имущество (организаций и физических лиц) в отношении имущества, используемого в деятельности, облагаемой ЕНВД.

Организации и индивидуальные предприниматели - плательщики ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС в отношении операций, которые являются объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках деятельности, подпадающей под ЕНВД.

При этом сохраняется обязанность по уплате НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Указанная редакция п. 4 ст. 346.26 НК РФ действует с 01.01.2010 (закон от 24.07.09 № 213-ФЗ) и обусловлена отменой ЕСН (единого социального налога).

В предшествующих периодах налогоплательщики, подпадающие под ЕНВД, освобождались от уплаты ЕСН:

1) организации - в части выплат, производимых физическим лицам по деятельности, подпадающей под ЕНВД;

2) индивидуальные предприниматели - в части полученных доходов и выплат физическим лицам по деятельности, подпадающей под ЕНВД.

Исчисление и уплата иных налогов и сборов осуществляется плательщиками ЕНВД в соответствии с правилами, установленными НК РФ, для иных режимов налогообложения.

В период до 1 января 2010 г. за плательщиками ЕНВД сохранилась обязанность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

С 1 января 2010 г. взаимоотношения налогоплательщиков с государственными внебюджетными фондами регулируются законом от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

Налогоплательщики ЕНВД обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный законодательством.

Федеральным законом от 17.07.09 № 162-ФЗ внесены изменения в закон от 22.05.03 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт». Согласно этим изменениям налогоплательщики ЕНВД могут с 21.07.09 осуществлять расчеты с покупателями без применения контрольно-кассовой техники (ККТ) при условии выдачи по требованию клиента документа, подтверждающего прием денежных средств (товарного чека, квитанции и т. п.). Указанный документ должен содержать следующее:

- наименование;

- порядковый номер;

- наименование субъекта предпринимательской деятельности, выдавшего документ;

- ИНН лица, выдавшего документ;

- наименование и количество оплачиваемых товаров (работ, услуг);

- сумму оплаты в рублях наличными и (или) по платежной карте;

- должность лица, выдавшего документ, с подписью и ее расшифровкой.

Данное освобождение от применения ККТ не распространяется на хозяйствующие субъекты, осуществляющие деятельность, связанную с торговлей алкогольной продукцией (см. закон от 22.11.95 № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртсодержащей продукции» с изменениями).

При совмещении деятельности, облагаемой ЕНВД и не облагаемой, право выбора применять или не применять ККТ действует только в отношении деятельности, подпадающей под ЕНВД.

При осуществлении нескольких видов деятельности, подпадающих под ЕНВД, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

При осуществлении, наряду с деятельностью, подпадающей под ЕНВД, иных видов деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с иными режимами, налогоплательщик обязан обеспечить раздельное ведение учета имущества, обязательств и хозяйственных операций по деятельности, подпадающей и не подпадающей под ЕНВД. При этом налогоплательщики, чья деятельность подпадает под ЕНВД, не освобождены от обязанности вести бухгалтерский учет в общем порядке.

Налоги и сборы в отношении видов деятельности, не подпадающих под ЕНВД, исчисляются и уплачиваются в соответствии с иными (применяемыми) режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Как следует из вышеизложенного, режим налогообложения в виде ЕНВД является обязательным для налогоплательщиков (организаций и индивидуальных предпринимателей), осуществляющих виды деятельности, определенные ст. 346.26 НК РФ, на той территории, где местным законодательством введен в действие данный спецрежим.

Следует иметь в виду, что гл. 26.3 НК РФ не содержит каких-либо исключений для бюджетных учреждений. Следовательно, в случае, если бюджетное учреждение осуществляет предпринимательскую деятельность по видам, указанным в данной главе на территории, где введен ЕНВД, положения гл. 26.3 НК РФ подлежат исполнению.

Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться одновременно с:

- общим режимом налогообложения (п. 1 ст. 346.26);

- упрощенной системой налогообложения (п. 4 ст. 346.12);

- системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (п. 7 ст. 346.2).

2. Характеристика видов деятельности, на которые распространяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход

1. Оказание бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

Под бытовыми услугами понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению, за исключением услуг по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов.

Общероссийский классификатор услуг населению - ОК 002-93 (далее - ОКУН) - утвержден Постановлением Госстандарта от 28.06.93 № 163 (с изменениями).

Приведенные исключения отдельных видов деятельности из бытовых услуг для целей ЕНВД обусловлены изменениями согласно закону от 22.07.08 № 155-ФЗ.

2. Оказание ветеринарных услуг по перечню, предусмотренному ОКУН, а также иными нормативными актами.

3. Оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

К данному виду услуг относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню, предусмотренному ОКУН. Не относятся к этому виду услуги по заправке автотранспортных средств, услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию, а также по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках и штрафных автостоянках.

Следует также учитывать, что рассматриваемый вид деятельности подпадает под ЕНВД и в том случае, если услуги оказываются организациям. В связи с этим деятельность по капитальному ремонту автомобильной техники, ее узлов и агрегатов, в т. ч. по государственным контрактам и в рамках оборонного заказа, подлежит переводу на ЕНВД.

Услуги по проверке технического состояния автотранспортных средств при их государственном техническом осмотре в ОКУН не включены. Следовательно, налогоплательщики, оказывающие этот вид услуг, не подпадают под ЕНВД. Поскольку ФНС России и Минфином России ранее давались иные разъяснения по вопросу налогообложения доходов от оказания услуг по проверке тех. состояния при гостехосмотре автотранспортных средств, перерасчет налоговых обязательств следует производить с налогового периода за IV квартал 2009 г. (Минфин РФ от 05.11.09 № 03-11-11/209, ФНС России 17.11.09 № ШС-17-3/204@).

4. Оказание услуг по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки автотранспортных средств, а также по хранению автотранспортных средств на платных стоянках (за исключением штрафных автостоянок).

Данная редакция соответствует изменениям, внесенным законом от 22.07.08 № 155-ФЗ. В предшествующем периоде этот вид деятельности был обозначен как «оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках».

Под платными стоянками понимаются площади (в т. ч. открытые и закрытые), используемые в качестве мест для стоянки и хранения автотранспортных средств. Следовательно, для целей ЕНВД следует учитывать всю площадь, указанную в правоустанавливающих (инвентаризационных) документах.

Если для хранения автотранспортных средств используется многоуровневая платная автостоянка, следует учитывать общую площадь, в т. ч. подземную и надземную, определяемую на основании документов (правоустанавливающих и инвентаризационных). Какое-либо исключение положениями гл. 26.3 НК РФ не предусмотрено.

5. Оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения, распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В целях гл. 26.3 НК РФ под транспортными средствами понимаются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). Не относятся к транспортным средствам прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

Законом от 22.07.08 № 155-ФЗ внесены дополнения в части перевозки пассажиров. В автотранспортных средствах, предназначенных для перевозки пассажиров, количество посадочных мест определяется на основании техпаспорта изготовителя (завода), как количество мест для сидения (за исключением мест водителя и кондуктора). Если в техпаспорте такая информация отсутствует, количество посадочных мест определяется органами Гостехнадзора по заявлению собственника автотранспортного средства

В то же время, как отмечено в Письме ФНС от 20.01.10 № 3 - 2 - 16 / 4 @, в соответствии с Положением о Гостехнадзоре, утвержденном Постановлением Правительства от 13.12.93 № 1291, определение количества посадочных мест к компетенции органов Гостехнадзора не относится.

В этой связи ФНС России считает, что в случае отсутствия в документах сведений о количестве посадочных мест при исчислении ЕНВД налогоплательщик вправе определить это количество самостоятельно, оформив акт или другой документ в произвольной форме. Данный документ, утвержденный руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, рассматривается как основание для исчисления ЕНВД.

Определение категории автотранспортного средства (для перевозки или пассажиров или грузов) осуществляется на основании сведений регистрирующих органов (ГИБДД или Гостехнадзор).

Оказание услуг транспортом, зарегистрированным в ГИБДД, подлежит переводу на ЕНВД.

Оказание услуг по перевозке грузов внедорожным транспортом, т. е. не предназначенным для движения по дорогам общего пользования (например, самоходные дорожно-строительные машины), который в установленном порядке зарегистрирован в органах Гостехнадзора, не подпадает под ЕНВД.

В число автотранспортных средств (не более 20) в целях гл. 26.3 НК РФ включаются автотранспортные средства, независимо от их эксплуатационного состояния (в т. ч. находящиеся в ремонте). К указанным транспортным средствам не относятся те, которые используются в иных целях, не связанных с оказанием платных услуг (например, используемые для хоз. нужд или в качестве служебного транспорта).

Оказание услуг по перевозке грузов подпадает под ЕНВД в случае, если соответствующие услуги оказываются в рамках самостоятельного вида предпринимательской деятельности.

В случае если доставка покупателям является составной частью основной деятельности (договором поставки предусмотрена доставка до покупателя, а стоимость доставки включена в стоимость реализуемого товара), налогоплательщик не признается плательщиком ЕНВД в отношении деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов.

6. Розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.

Под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в т. ч. за наличный расчет и по платежным картам) на основе договоров розничной купли-продажи. В целях гл. 26.3 НК РФ к данному виду не относится:

- реализация подакцизных товаров (см. пп. 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ);

- реализация продуктов питания и напитков в барах, ресторанах, кафе и в других объектах общественного питания, в т. ч. алкогольных, независимо от упаковки и расфасовки;

- реализация продукции собственного производства (изготовления).

Изменениями, внесенными законом от 22.07.08 № 155-ФЗ, уточнено, что в целях исчисления ЕНВД к розничной торговле не относится, кроме вышеизложенного:

- реализация газа;

- реализация грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов;

- реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в т. ч. по почте), а также через телемагазины, телефонную связь,компьютерные сети;

- передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам.

Следует иметь в виду, что в отношении деятельности по передаче лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам ФНС России давались иные разъяснения, поэтому письмо ФНС России от 18.01.08 № 02-7-11/12 не подлежит применению.