Аудит. Аудиторская деятельность

  Мошенничество – это преднамеренное действие, совершённое одним или несколькими лицами из числа руководителей или сотрудником аудируемого лица или третьими лицами, повлекшее за собой неправильное представление финансовой отчётности. Мошенничество выражается в следующих действиях:

• Манипуляция
• Фальсификация или изменение учётных записей или документов
• Незаконное изменение активов
• Сокрытие или пропуск операций в учётных записях или документах
• Отражение в учёте несуществующих операций
• Неправильное применение учётной политики.

  Ошибки – это непреднамеренные погрешности, допущенные в финансовой отчётности. В качестве ошибок рассматриваются следующие действия:

• Математические ошибки или описки в учётных записях или данных бух учёта
• Упущение фактов хозяйственной деятельности или их неверная интерпретация
• Неправильное применение учётной политики.

  МСА №240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчётности» регулируют обязанности аудитора при выявлении мошенничества и ошибок. Стандарт разграничивает ответственность руководства и аудитора по предотвращению и обнаружению фактов мошенничества и ошибок. Обязанности по предотвращению и обнаружению данных фактов возлагаются на руководство организации. Руководство организации обязано организовать и обеспечить эффективную работу системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля. Однако эти системы не могут полностью исключить возможность мошенничества и ошибок. Аудитор не несёт ответственности за предотвращение фактов мошенничества и ошибок, но проведение ежегодного аудита способствует предотвращению таких факторов. В процессе планирования и проведения аудиторской проверки аудитор должен оценить риск существенных искажений финансовой отчётности в результате мошенничества или ошибки. С этой целью аудитор должен запросить у руководства организации информацию обо всех ранее обнаруженных фактов мошенничества и ошибок. Существует ряд условий и событий, которые могут увеличить риск мошенничества и ошибок:

• Сомнения в честности или компетентности руководства организации
• Необычное внутреннее и внешнее давление
• Необычные хозяйственные операции
• Проблемы с получением достаточных и уместных аудиторских доказательств
• Проблемы с использованием компьютерных и информационных систем.

  Действия  аудитора должны быть направлены на обеспечение  достаточной уверенности в том, что факты мошенничества и  ошибок в целом были обнаружены. Для этого аудитор разрабатывает надлежащие процедуры аудита, результатом которых должен быть сбор достаточных и уместных аудиторских доказательств, подтверждающих отсутствие фактов мошенничества и ошибок или надлежащее отражение последствий мошенничества и ошибок в бух отчётности.

  Практика показывает, что вероятность обнаружения фактов ошибок выше, чем вероятность обнаружения случаев мошенничества. Это связано с действиями руководства организации, которые направлены на сокрытие фактов мошенничества (подлог документов, умышленное представление аудитору неверной информации и т.п.). При рассмотрении случаев мошенничества и ошибок необходимо учитывать, что существует неизбежный риск необнаружения существенных искажений финансовой отчётности, возникающих в результате мошенничества или ошибок. Аудитор должен планировать и осуществлять аудит с позиции профессионального скептицизма. Это означает, что всегда могут быть обнаружены условия и события, указывающие на наличие фактов мошенничества и ошибок. Аудитор должен сообщить о фактах мошенничества и ошибок руководству организации, пользователям аудиторского заключения вышестоящим органам и правоохранительным органам. Если аудируемое лицо не принимает действий по исправлению ситуации в связи с мошенничеством, аудитор может отказаться от проведения аудита, а также от продолжения сотрудничества с данным аудируемым лицом. В случае, когда аудитор пришёл к выводу, что факты мошенничества или ошибок оказали существенное влияние на отчётность, он выражает условно положительное или отрицательное мнение. Если по вине аудируемого лица аудитору не удалось получить достаточные и уместные аудиторские доказательства в пользу наличия или отсутствия искажения, аудитор выражает условно положительное мнение или отказывается от выражения мнения о достоверности отчётности из-за ограничения объёма аудита.

3. Аудиторский риск и его оценка.

  Внутрихозяйственный риск прямопропорционален количеству подлежащих сбору свидетельств и  обратнопропорционален риску необнаружения.

  Второй  вид риск – риск средств контроля – это риск того, что искажения, которые могут быть существенными, не будут предотвращены, выявлены или своевременно исправлены с помощью систем бух учёта и внутреннего контроля. Для установления уровня риска средств контроля аудитор должен изучить систему внутреннего контроля клиента, дать ей оценку, а также протестировать на эффективность отдельные контрольные моменты. Риск средств контроля прямопропорционален количеству подлежащих сбору свидетельств и обратнопропорционален риску необнаружения.

  Третий  вид – риск необнаружения – это риск того, что аудиторские процедуры не позволят обнаружить искажения в сальдо счетов или классах операций, которая может быть существенна. Для определения допустимого риска необнаружения, а также характера, сроков и объёма аудиторских процедур при планировании аудита аудитор должен принять во внимание оценку внутрихозяйственного риска и оценку риска средств контроля. Снижение уровня риска необнаружения до приемлемо низкого уровня достигается при увеличении аудиторских процедур проверки по существу. Существует обратная связь между риском необнаружения и внутрихозяйственным риском и риском средств контроля. Приемлемый аудиторский риск рассчитывается как произведение внутрихозяйственного риска, риска средств контроля и риска необнаружения: ПАР = ВХР ˟ РСК ˟ РН.

  Тема 7. Система организации внутреннего контроля и методы её оценки.

1. Внутренний контроль в системе управления.

  Орган внутреннего контроля является самостоятельным  подразделением организации и подчиняется  её руководителю. Он создаётся с  целью независимой проверки выполнения сотрудниками организации своих должностных обязанностей. Организационными формами внутреннего контроля могут быть управление внутреннего аудита, отдел внутреннего аудита, бюро или группа внутренних аудиторов. Для работников службы внутреннего аудита должны быть разработаны должностные инструкции. Система внутреннего контроля – это политика и процедуры, принятые руководством организации для содействия в реализации целей по эффективному ведению финансово-хозяйственной деятельности. Эти цели включают:

• Обеспечение сохранности активов
• Предотвращение и выявление фактов мошенничества и ошибок
• Полноту и точность бухгалтерских записей
• Своевременную подготовку достоверной бухгалтерской финансовой отчётности.

  Система внутреннего контроля включает в себя следующие элементы:

1. Систему бухгалтерского учёта – она считается эффективной (надлежащей), если находит отражение хозяйственных операций в учёте, если при этом выполняются следующие требования:

• Операции отражаются в правильных суммах

• Операции правильно отражают временной период
• Операции отражаются в соответствии с действующими нормативными положениями и учётной политикой
• Ограничена (в идеале исключена) возможность появления злоупотребления в бухгалтерских записях.

2. Контрольная среда – это общее отношение, осведомлённость и действия руководства, относящиеся к системе внутреннего контроля и её значимости для организации. Она включает в себя следующие элементы:

• Стиль и общие принципы управления организацией
• Организационную структуру
• Распределение полномочий и ответственности
• Кадровую политику
• Порядок подготовки отчётности для внешних пользователей
• Порядок осуществления внутреннего управленческого учёта и подготовки отчётности для внутренних целей
• Соответствие деятельности организации требованиям законодательства.

3. Отдельные средства контроля – они устанавливаются руководством организации на отдельных направлениях хозяйственной деятельности для обеспечения эффективного и надежного управления системой внутреннего контроля. Средства контроля должны обеспечивать:

• Выполнение хозяйственных операций и доступ к активам только с разрешения и одобрения руководства
• Своевременный учёт всех операций в точных суммах на соответствующих счетах в установленные отчётные периоды
• Сопоставление учётных данных по активам и обязательствам с фактическими данными через установленные периоды времени (инвентаризация), принятие мер по обнаруженным расхождениям.

  К процедурам внутреннего контроля относятся:

• Контроль и утверждение документов
• Проверка арифметической точности записей
• Ведение и проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей
• Подготовка и утверждение отчётов
• Контроль над средой компьютерных и информационных систем
• Сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников
• Проведение инвентаризации и обеспечение прямого доступа к активам и бухгалтерским записям.

2. Оценка системы внутреннего контроля в ходе аудита.

  Аудитор должен оценивать систему внутреннего  контроля аудируемого лица не менее  чем в 3 этапа. 1-й этап – общее знакомство с системой внутреннего контроля. По итогам этого этапа аудитор принимает решение о том, может ли он в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля. Если система внутреннего контроля неэффективна, то аудитор должен основывать аудиторское заключение на недоверии к системе внутреннего контроля. 2-й этап – оценка надежности системы внутреннего контроля. Данный этап проводится, если на первом этапе аудитор принимает решение о том, что может полагаться на систему внутреннего контроля. Для первичной оценки надёжности системы внутреннего контроля аудитор должен провести изучение и анализ сведений о различных сторонах хозяйственной деятельности аудируемого лица, ознакомиться с системой бух учёта, учётной политикой организации, организационной структурой бухгалтерии и т.д. Аудитор должен выделить критические области учёта, где риск возникновения ошибок или искажений отчётности особенно высокий. При оценке надёжности системы внутреннего контроля в целом, а также контрольной среды и отдельных средств контроля, аудитор должен использовать не менее 3-х градаций, т.е. высокая, средняя или низкая надёжность. Аудитор может принять решение о применении большего числа градаций. 3-й этап – подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля. Аудитор обязан осуществлять процедуры подтверждения достоверности системы оценки системы внутреннего контроля на основе методики и приёмов, которые разрабатываются им самостоятельно.

  Оценка  системы внутреннего контроля аудируемого  лица должна документироваться с  указанием аргументов, которыми руководствовался аудитор, давая соответствующую оценку надёжности всей системы или отдельных средств контроля.

  Тема 8. Организация аудиторской  проверки и аудиторские  процедуры.

1. Документирование аудита.

  Документация  – это рабочие документы, составляемые, получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением проверки. С помощью рабочей документации оформляется планирование и проведение аудита, надзор и проверка работы аудитора, аудиторские доказательства. Форма и содержание документации аудита зависят от:

• Характера аудиторского задания
• Особенностей деятельности аудируемого лица
• Состояния системы внутреннего контроля
• Необходимости контролировать работу ассистентов аудитора
• Приёмов и методов, используемых аудитором
• Формы аудиторского заключения.

  Аудитор должен разработать стандарты формы документов, что подводит ускорить и активизировать процессы оформления аудита. В документацию можно также включать разработанные аудируемым лицом графики, аналитические таблицы и прочую информацию, если они подготовлены надлежащим образом. Обычно к рабочим документам аудитора относятся:

• Информация об организационно-правовой форме и организационной структуре аудируемого лица, копии учредительных документов
• Информация об экономической и правовой среде аудируемого лица, результаты анализа его деятельности
• Планы и программа аудита
• Доказательства понимания аудитором системы внутреннего контроля
• Методика определения уровня существенности
• Оценка аудиторского риска
• Анализ работы внутреннего аудита
• Анализ хозяйственных операций и остатков по счетам бух учёта
• Анализ финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица
• Записи об аудиторских процедурах
• Копии сообщений и запросов, направленных другим аудиторам, экспертам, третьим лицам и полученные ответы
• Протоколы встреч с руководством аудируемого лица по вопросам аудита
• Письменное заявление, полученное от аудируемого лица
• Выводы аудитора с обоснованием трактовки неоднозначных обстоятельств
• Копии бухгалтерской финансовой отчётности и аудиторского заключения.